會(huì)計(jì)政策會(huì)計(jì)估課件

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1、會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 1 第 八 章 會(huì) 計(jì) 政 策 、會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 和 差 錯(cuò)更 正 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 2 l 本 章 考 情 分 析l 本 章 內(nèi) 容 闡 述 會(huì) 計(jì) 政 策 、 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 和 差 錯(cuò) 更正 有 關(guān) 概 念 及 會(huì) 計(jì) 處 理 。 近 3年 考 題 為 客 觀 題 ， 雖然 分 數(shù) 不 高 ， 但 本 章 仍 屬 于 重 要 章 節(jié) 。l 本 章 應(yīng) 關(guān) 注 的 主 要 內(nèi) 容 有 ： （ 1） 會(huì) 計(jì) 政 策 及 其 變更 ； （ 2） 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 及 其 變 更 ； （ 3） 前 期 差 錯(cuò) 及其 更 正 。l 學(xué) 習(xí) 本 章

2、 應(yīng) 注 意 的 問 題 ： （ 1） 能 夠 判 斷 會(huì) 計(jì)政 策 變 更 和 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 ； （ 2） 重 要 前 期 差 錯(cuò) 對(duì)報(bào) 表 項(xiàng) 目 的 調(diào) 整 ； （ 3） 掌 握 追 溯 調(diào) 整 法 和 未 來 適用 法 ； （ 4） 本 章 內(nèi) 容 可 以 和 其 他 很 多 章 節(jié) 的 內(nèi) 容結(jié) 合 出 題 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 3 l 第 一 節(jié) 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更l 這 一 節(jié) 主 要 講 解 三 個(gè) 問 題 ： 1.會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 的 概 念 、 特 點(diǎn) 和 應(yīng) 披 露 的 內(nèi) 容 ； 2.會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 的 條 件 ； 3.會(huì) 計(jì) 政

3、策 變 更 的 會(huì) 計(jì) 處 理 。 （ 重 點(diǎn) 和 難 點(diǎn) ） 一 、 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 的 概 念 、 特 點(diǎn) 和 應(yīng) 披 露 的 內(nèi) 容 （ 一 ） 會(huì) 計(jì) 政 策 的 概 念 、 特 點(diǎn) 及 披 露 會(huì) 計(jì) 政 策 ， 是 指 企 業(yè) 在 會(huì) 計(jì) 確 認(rèn) 、 計(jì) 量 和 報(bào) 告 中 所 采用 的 原 則 、 基 礎(chǔ) 和 會(huì) 計(jì) 處 理 方 法 。 從 這 個(gè) 定 義 中 可 以 看 出 ， 會(huì) 計(jì) 政 策 包 括 兩 個(gè) 部 分 ： 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 4 l 第 一 ， 會(huì) 計(jì) 政 策 是 在 這 幾 個(gè) 環(huán) 節(jié) 中 所 涉 及 到 的 原則 、 基 礎(chǔ) 和 會(huì) 計(jì) 處

4、理 方 法 ； 第 二 ， 會(huì) 計(jì) 政 策 是 與 會(huì) 計(jì) 的 確 認(rèn) 、 計(jì) 量 和 報(bào)告 這 幾 個(gè) 環(huán) 節(jié) 相 聯(lián) 系 的 。 企 業(yè) 會(huì) 計(jì) 政 策 的 選 擇 和 運(yùn) 用 具 有 如 下 5個(gè) 方 面特 點(diǎn) ： 1.企 業(yè) 應(yīng) 在 國(guó) 家 統(tǒng) 一 的 會(huì) 計(jì) 制 度 規(guī) 定 的 會(huì) 計(jì)政 策 范 圍 內(nèi) 選 擇 適 用 的 會(huì) 計(jì) 政 策 。 （ 比 如 ， 按 照現(xiàn) 行 規(guī) 定 ， 企 業(yè) 不 應(yīng) 采 用 后 進(jìn) 先 出 法 、 應(yīng) 付 稅 款法 等 ） 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 5 l 2.會(huì) 計(jì) 政 策 涉 及 會(huì) 計(jì) 原 則 、 會(huì) 計(jì) 基 礎(chǔ) 和 具 體 的 會(huì) 計(jì) 處

5、理 方法 。 （ 1） 對(duì) 會(huì) 計(jì) 原 則 的 理 解 會(huì) 計(jì) 原 則 有 一 般 原 則 和 特 定 原 則 。 會(huì) 計(jì) 政 策 所 指 的 會(huì)計(jì) 原 則 是 指 某 一 類 會(huì) 計(jì) 業(yè) 務(wù) 的 核 算 所 應(yīng) 遵 循 的 特 定 原 則 ，而 不 是 籠 統(tǒng) 地 指 所 有 的 會(huì) 計(jì) 原 則 。 這 里 所 說 的 政 策 是 企 業(yè)可 以 選 擇 的 ， 如 ： 會(huì) 計(jì) 信 息 質(zhì) 量 特 征 中 的 可 靠 性 ， 通 常 不將 其 作 為 會(huì) 計(jì) 政 策 ， 因 為 企 業(yè) 在 做 會(huì) 計(jì) 核 算 時(shí) 就 必 須 遵 循可 靠 性 這 一 原 則 ， 企 業(yè) 在 進(jìn) 行 會(huì) 計(jì) 處

6、 理 時(shí) 不 得 在 可 靠 性 上做 選 擇 。 同 理 ， 還 有 相 關(guān) 性 也 不 能 作 為 會(huì) 計(jì) 政 策 。 而 借 款費(fèi) 用 是 資 本 化 還 是 費(fèi) 用 化 ， 則 屬 于 特 定 會(huì) 計(jì) 原 則 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 6 l （ 2） 對(duì) 會(huì) 計(jì) 基 礎(chǔ) 的 理 解 會(huì) 計(jì) 基 礎(chǔ) ， 主 要 是 指 會(huì) 計(jì) 確 認(rèn) 基 礎(chǔ) 和 會(huì) 計(jì) 計(jì) 量 基 礎(chǔ) 。 從 會(huì) 計(jì) 實(shí) 務(wù) 的 角 度看 ， 可 供 選 擇 的 會(huì) 計(jì) 確 認(rèn) 基 礎(chǔ) 有 權(quán) 責(zé) 發(fā) 生 制 和 收 付 實(shí) 現(xiàn) 制 。 在 我 國(guó) ， 企 業(yè) 應(yīng)當(dāng) 采 用 權(quán) 責(zé) 發(fā) 生 制 作 為 會(huì) 計(jì)

7、確 認(rèn) 基 礎(chǔ) 。 需 要 注 意 的 是 ： 沒 有 哪 一 家 企 業(yè) 做 會(huì)計(jì) 處 理 時(shí) 完 全 遵 循 了 權(quán) 責(zé) 發(fā) 生 制 這 一 會(huì) 計(jì) 確 認(rèn) 基 礎(chǔ) ， 如 企 業(yè) 要 編 制 現(xiàn) 金 流 量表 ， 而 現(xiàn) 金 流 量 表 就 是 以 收 付 實(shí) 現(xiàn) 制 為 基 礎(chǔ) 編 制 的 會(huì) 計(jì) 報(bào) 表 。會(huì) 計(jì) 計(jì) 量 基 礎(chǔ) 主 要 包 括 歷 史 成 本 、 重 置 成 本 、 可 變 現(xiàn) 凈 值 、 現(xiàn) 值 和 公 允 價(jià) 值等 。 企 業(yè) 在 進(jìn) 行 會(huì) 計(jì) 核 算 時(shí) ， 應(yīng) 當(dāng) 按 照 國(guó) 家 統(tǒng) 一 的 會(huì) 計(jì) 制 度 選 擇 和 使 用 會(huì) 計(jì)基 礎(chǔ) 。 我 國(guó) 很

8、 長(zhǎng) 一 段 時(shí) 間 對(duì) 大 部 分 資 產(chǎn) 都 采 用 歷 史 成 本 計(jì) 量 ， 1998年 我 國(guó) 開始 采 用 成 本 與 可 變 現(xiàn) 凈 值 孰 低 法 對(duì) 存 貨 計(jì) 量 ， 2007年 我 國(guó) 開 始 對(duì) 部 分 資 產(chǎn) 采用 公 允 價(jià) 值 計(jì) 量 ， 對(duì) 于 計(jì) 量 方 法 的 改 變 就 屬 于 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 問 題 。 注 意 ： 會(huì) 計(jì) 計(jì) 量 屬 性 的 變 更 屬 于 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 。 但 是 ， 公 允 價(jià) 值 、 可 變現(xiàn) 凈 值 、 可 收 回 金 額 等 的 確 定 方 法 的 變 更 ， 則 屬 于 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 。 會(huì) 計(jì)

9、政 策 會(huì) 計(jì) 估 7 l （ 3） 對(duì) 會(huì) 計(jì) 處 理 方 法 的 理 解 具 體 的 會(huì) 計(jì) 處 理 方 法 ， 是 指 企 業(yè) 根 據(jù) 國(guó) 家 統(tǒng) 一 的 會(huì) 計(jì)制 度 允 許 選 擇 的 、 對(duì) 某 一 類 會(huì) 計(jì) 業(yè) 務(wù) 的 具 體 處 理 方 法 作 出的 具 體 選 擇 。 在 大 多 數(shù) 情 況 下 ， 會(huì) 計(jì) 政 策 主 要 強(qiáng) 調(diào) 的 是 具體 的 會(huì) 計(jì) 處 理 方 法 問 題 。 企 業(yè) 對(duì) 政 策 的 選 擇 實(shí) 際 上 就 是 對(duì)會(huì) 計(jì) 處 理 方 法 的 選 擇 。 如 ： 原 會(huì) 計(jì) 準(zhǔn) 則 下 ， 企 業(yè) 對(duì) 子 公 司 的 投 資 均 采 用 權(quán) 益法 核

10、算 ， 新 準(zhǔn) 則 對(duì) 此 采 用 成 本 法 進(jìn) 行 會(huì) 計(jì) 處 理 ， 這 就 屬 于一 種 會(huì) 計(jì) 政 策 的 變 更 。 通 常 情 況 下 大 部 分 會(huì) 計(jì) 處 理 方 法 都屬 于 會(huì) 計(jì) 政 策 。 注 意 ： 因 增 加 投 資 或 減 少 投 資 而 改 變 長(zhǎng) 期 股 權(quán) 投 資 的核 算 方 法 ， 這 不 屬 于 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 8 l 再 如 ， 研 發(fā) 支 出 的 處 理 問 題 。 我 國(guó) 在 很 長(zhǎng) 一 段 時(shí) 間 內(nèi) ， 對(duì) 研 究 開 發(fā) 費(fèi)用 均 計(jì) 入 管 理 費(fèi) 用 中 進(jìn) 行 核 算 ， 新 準(zhǔn) 則 下 區(qū)

11、分 了 研 究 階 段 和 開 發(fā) 階 段 ，對(duì) 于 不 同 階 段 的 費(fèi) 用 均 采 用 不 同 的 處 理 方 式 ， 開 發(fā) 支 出 符 合 條 件 時(shí) 計(jì)入 無 形 資 產(chǎn) 成 本 中 ， 這 涉 及 到 了 會(huì) 計(jì) 確 認(rèn) 問 題 。 注 意 ： 固 定 資 產(chǎn) 折 舊 方 法 的 變 更 屬 于 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 。 企 業(yè) 會(huì) 計(jì)準(zhǔn) 則 第 4號(hào) 固 定 資 產(chǎn) 允 許 企 業(yè) 在 年 限 平 均 法 、 工 作 量 法 、 雙 倍余 額 遞 減 法 和 年 數(shù) 總 和 法 之 間 進(jìn) 行 固 定 資 產(chǎn) 折 舊 方 法 的 選 擇 ， 這 些 方法 也 屬 于 具 體

12、的 會(huì) 計(jì) 處 理 方 法 。 但 根 據(jù) 企 業(yè) 會(huì) 計(jì) 準(zhǔn) 則 講 解 的 相 關(guān) 明 確規(guī) 定 ， 折 舊 方 法 變 更 屬 于 估 計(jì) 變 更 。 因 為 對(duì) 于 整 個(gè) 固 定 資 產(chǎn) 而 言 ， 其折 舊 總 額 是 一 定 的 ， 折 舊 方 法 的 改 變 只 是 改 變 了 每 一 年 的 折 舊 金 額 ，故 被 定 義 為 估 計(jì) 變 更 。 注 意 ： 發(fā) 出 存 貨 的 計(jì) 價(jià) 方 法 的 變 更 則 屬 于 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 。 考 試 時(shí)按 此 思 路 處 理 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 9 l 3.企 業(yè) 所 采 用 的 會(huì) 計(jì) 政 策 是 企 業(yè)

13、進(jìn) 行 會(huì) 計(jì) 核 算 的 基 礎(chǔ) 企 業(yè) 在 國(guó) 家 統(tǒng) 一 的 會(huì) 計(jì) 制 度 允 許 選 擇 的 會(huì) 計(jì) 政 策 中 選擇 適 用 的 具 體 會(huì) 計(jì) 原 則 、 會(huì) 計(jì) 基 礎(chǔ) 和 會(huì) 計(jì) 處 理 方 法 ， 是 企業(yè) 進(jìn) 行 會(huì) 計(jì) 核 算 的 基 礎(chǔ) 。 4.會(huì) 計(jì) 政 策 應(yīng) 當(dāng) 保 持 前 后 各 期 的 一 致 性 會(huì) 計(jì) 信 息 使 用 者 需 要 比 較 一 個(gè) 以 上 期 間 的 會(huì) 計(jì) 信 息 ，以 判 斷 企 業(yè) 的 財(cái) 務(wù) 狀 況 、 經(jīng) 營(yíng) 成 果 和 現(xiàn) 金 流 量 的 趨 勢(shì) 。 因此 ， 企 業(yè) 選 用 的 會(huì) 計(jì) 政 策 一 般 情 況 下 不 能 也

14、不 應(yīng) 當(dāng) 隨 意 變更 ， 以 保 持 會(huì) 計(jì) 信 息 的 可 比 性 。 但 只 要 有 合 理 的 證 據(jù) ， 符合 一 定 的 條 件 ， 企 業(yè) 的 會(huì) 計(jì) 政 策 也 是 可 以 變 更 的 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 10 l 5.實(shí) 務(wù) 中 某 項(xiàng) 交 易 或 者 事 項(xiàng) 的 會(huì) 計(jì) 處 理 ， 具 體 準(zhǔn)則 或 企 業(yè) 會(huì) 計(jì) 準(zhǔn) 則 應(yīng) 用 指 南 未 作 規(guī) 范 的 ，應(yīng) 當(dāng) 根 據(jù) 企 業(yè) 會(huì) 計(jì) 準(zhǔn) 則 基 本 準(zhǔn) 則 規(guī) 定 的原 則 、 基 礎(chǔ) 和 方 法 進(jìn) 行 處 理 ； 待 作 出 具 體 規(guī) 定 時(shí) ，從 其 規(guī) 定 。 企 業(yè) 在 會(huì) 計(jì) 核 算 中

15、 所 采 用 的 會(huì) 計(jì) 政 策 ， 通 常應(yīng) 在 報(bào) 表 附 注 中 加 以 披 露 ， 需 要 披 露 的 會(huì) 計(jì) 政 策項(xiàng) 目 主 要 有 以 下 幾 項(xiàng) ： 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 11 l （ 1） 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 的 編 制 基 礎(chǔ) 、 計(jì) 量 基 礎(chǔ) 和 會(huì) 計(jì) 政 策 的 確 定 依 據(jù) 等 。 （ 2） 合 并 政 策 ， 是 指 編 制 合 并 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 所 采 納 的 原 則 。 （ 3） 外 幣 折 算 ， 是 指 外 幣 折 算 所 采 用 的 方 法 以 及 匯 兌 損 益 的 處理 。 （ 4） 收 入 的 確 認(rèn) ， 是 指 收 入 確 認(rèn) 的 原 則

16、 。 例 如 ， 建 造 合 同 是 按完 成 合 同 法 確 認(rèn) 收 入 ， 還 是 按 完 工 百 分 比 法 或 其 他 方 法 確 認(rèn) 收 入 。 （ 5） 存 貨 的 計(jì) 價(jià) ， 是 指 企 業(yè) 存 貨 的 計(jì) 價(jià) 方 法 。 （ 6） 長(zhǎng) 期 股 權(quán) 投 資 的 核 算 ， 是 指 長(zhǎng) 期 股 權(quán) 投 資 的 具 體 會(huì) 計(jì) 處 理方 法 。 （ 7） 固 定 資 產(chǎn) 的 初 始 計(jì) 量 ； 無 形 資 產(chǎn) 的 確 認(rèn) ； 投 資 性 房 地 產(chǎn) 的后 續(xù) 計(jì) 量 等 。 （ 8） 借 款 費(fèi) 用 的 處 理 ， 是 指 借 款 費(fèi) 用 的 處 理 方 法 ， 即 是 采 用 資本

17、 化 ， 還 是 采 用 費(fèi) 用 化 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 12 l （ 二 ） 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 的 概 念 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 ， 是 指 企 業(yè) 對(duì) 相 同 的 交 易 或 者 事 項(xiàng) 由 原 來 采 用 的 會(huì) 計(jì)政 策 改 用 另 一 會(huì) 計(jì) 政 策 的 行 為 。 將 定 義 劃 分 為 兩 段 來 理 解 ， 前 半 句 話 主 要 強(qiáng) 調(diào) 是 對(duì) 相 同 的 交 易 或 者事 項(xiàng) ； 后 半 句 主 要 強(qiáng) 調(diào) 是 由 一 種 政 策 改 變 為 另 外 一 種 不 同 政 策 。 如 ： 長(zhǎng) 期 股 權(quán) 投 資 后 續(xù) 計(jì) 量 方 法 的 轉(zhuǎn) 換 ， 即

18、由 成 本 法 轉(zhuǎn) 為 權(quán) 益 法 ，由 權(quán) 益 法 轉(zhuǎn) 為 成 本 法 ， 主 要 是 增 資 與 減 資 而 發(fā) 生 的 兩 種 方 法 的 轉(zhuǎn) 換 。這 種 情 況 下 的 變 更 不 屬 于 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 ， 因 增 資 與 減 資 使 長(zhǎng) 期 股 權(quán) 投資 的 性 質(zhì) 發(fā) 生 了 變 化 ， 所 以 它 不 再 屬 于 同 一 事 項(xiàng) 下 的 政 策 變 更 。 而 前面 所 講 到 的 原 會(huì) 計(jì) 準(zhǔn) 則 下 ， 企 業(yè) 對(duì) 子 公 司 的 投 資 均 采 用 權(quán) 益 法 核 算 ，新 準(zhǔn) 則 對(duì) 此 采 用 成 本 法 進(jìn) 行 會(huì) 計(jì) 處 理 ， 這 就 屬 于 一 種

19、 會(huì) 計(jì) 政 策 的 變 更 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 13 l 【 例 題 1 多 選 題 】 下 列 交 易 或 事 項(xiàng) 中 ， 屬 于 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 的 有（ ） 。 A.所 得 稅 核 算 方 法 由 應(yīng) 付 稅 款 法 改 為 資 產(chǎn) 負(fù) 債 表 債 務(wù) 法 B.發(fā) 出 存 貨 的 計(jì) 價(jià) 方 法 由 先 進(jìn) 先 出 法 改 為 加 權(quán) 平 均 法 C.低 值 易 秏 品 由 一 次 攤 銷 法 改 為 五 五 攤 銷 法 D.固 定 資 產(chǎn) 折 舊 由 直 線 法 改 為 雙 倍 余 額 遞 減 法 l 正 確 答 案 AB 答 案 解 析 選 項(xiàng) C低 值 易 耗

20、 品 攤 銷 方 法 的 變 更 ， 屬 于 不 重 要 的 事 項(xiàng) ，通 常 不 界 定 為 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 。 選 項(xiàng) D為 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 。 發(fā) 出 存 貨 的 計(jì) 價(jià) 方 法 的 變 更 與 固 定 資 產(chǎn) 折 舊 方 法 的 變 更 有 相 似 之處 ， 但 通 常 將 前 者 作 為 政 策 變 更 ， 后 者 作 為 估 計(jì) 變 更 ， 這 是 現(xiàn) 行 會(huì) 計(jì)實(shí) 務(wù) 中 的 慣 例 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 14 l 二 、 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 的 條 件 主 要 講 解 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 的 條 件 以 及 不 屬 于 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更

21、的 情 形 。 1.會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 的 條 件企 業(yè) 選 用 的 會(huì) 計(jì) 政 策 不 得 隨 意 變 更 ， 但 在 符 合 下 列 條 件 之 一 時(shí) ， 企 業(yè)可 以 變 更 會(huì) 計(jì) 政 策 ： （ 1） 法 律 、 行 政 法 規(guī) 或 國(guó) 家 統(tǒng) 一 的 會(huì) 計(jì) 制 度 等 要 求 變 更 這 種 情 況 是 指 ， 按 照 法 律 、 行 政 法 規(guī) 以 及 國(guó) 家 統(tǒng) 一 的 會(huì) 計(jì) 制 度 的規(guī) 定 ， 要 求 企 業(yè) 采 用 新 的 會(huì) 計(jì) 政 策 。 在 這 種 情 況 下 ， 企 業(yè) 應(yīng) 按 規(guī) 定 改變 原 會(huì) 計(jì) 政 策 ， 采 用 新 的 會(huì) 計(jì) 政 策 。 會(huì)

22、 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 15 l 2） 會(huì) 計(jì) 政 策 的 變 更 能 夠 提 供 更 可 靠 、 更 相 關(guān) 的 會(huì) 計(jì) 信 息 這 一 情 況 是 指 ， 由 于 經(jīng) 濟(jì) 環(huán) 境 、 客 觀 情 況 的 改 變 ， 使 企 業(yè) 原 來 采用 的 會(huì) 計(jì) 政 策 所 提 供 的 會(huì) 計(jì) 信 息 ， 已 不 能 恰 當(dāng) 地 反 映 企 業(yè) 的 財(cái) 務(wù) 狀 況 、經(jīng) 營(yíng) 成 果 和 現(xiàn) 金 流 量 等 情 況 。 在 這 種 情 況 下 ， 應(yīng) 改 變 原 有 會(huì) 計(jì) 政 策 ，按 新 的 會(huì) 計(jì) 政 策 進(jìn) 行 核 算 ， 以 對(duì) 外 提 供 更 可 靠 、 更 相 關(guān) 的 會(huì) 計(jì) 信 息

23、。 企 業(yè) 因 滿 足 上 述 第 （ 2） 條 的 條 件 變 更 會(huì) 計(jì) 政 策 時(shí) ， 必 須 有 充 分 、合 理 的 證 據(jù) 表 明 其 變 更 的 合 理 性 ， 并 說 明 變 更 會(huì) 計(jì) 政 策 后 ， 能 夠 提 供關(guān) 于 企 業(yè) 財(cái) 務(wù) 狀 況 、 經(jīng) 營(yíng) 成 果 和 現(xiàn) 金 流 量 等 更 可 靠 、 更 相 關(guān) 會(huì) 計(jì) 信 息的 理 由 。 如 無 充 分 、 合 理 的 證 據(jù) 表 明 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 的 合 理 性 或 者 未 經(jīng) 股 東大 會(huì) 等 類 似 機(jī) 構(gòu) 批 準(zhǔn) 擅 自 變 更 會(huì) 計(jì) 政 策 的 ， 或 者 連 續(xù) 、 反 復(fù) 地 自 行 變更

24、會(huì) 計(jì) 政 策 的 ， 視 為 濫 用 會(huì) 計(jì) 政 策 ， 按 照 前 期 差 錯(cuò) 更 正 的 方 法 進(jìn) 行 處理 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 16 l 2.下 列 情 況 不 屬 于 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 ： （ 1） 本 期 發(fā) 生 的 交 易 或 者 事 項(xiàng) 與 以 前 相 比 具 有 本 質(zhì) 差 別 而 采 用新 的 會(huì) 計(jì) 政 策 。 例 如 ， 某 企 業(yè) 以 往 租 入 的 設(shè) 備 均 為 臨 時(shí) 需 要 而 租 入 的 ，企 業(yè) 按 經(jīng) 營(yíng) 租 賃 會(huì) 計(jì) 處 理 方 法 核 算 。 該 企 業(yè) 原 租 入 的 設(shè) 備 均 為 經(jīng) 營(yíng) 性租 賃 ， 本 年 度 起 租

25、賃 的 設(shè) 備 均 改 為 融 資 租 賃 ， 由 于 經(jīng) 營(yíng) 租 賃 和 融 資 租賃 有 著 本 質(zhì) 差 別 ， 因 而 改 變 會(huì) 計(jì) 政 策 不 屬 于 會(huì) 計(jì) 政 策 的 變 更 。 （ 2） 對(duì) 初 次 發(fā) 生 的 或 不 重 要 的 交 易 或 者 事 項(xiàng) 采 用 新 的 會(huì) 計(jì) 政 策 。該 企 業(yè) 改 變 低 值 易 耗 品 處 理 方 法 后 ， 對(duì) 損 益 的 影 響 并 不 大 ， 并 且 低 值易 耗 品 通 常 在 企 業(yè) 生 產(chǎn) 經(jīng) 營(yíng) 中 所 占 的 比 例 不 大 ， 屬 于 不 重 要 的 事 項(xiàng) ，因 而 改 變 會(huì) 計(jì) 政 策 不 屬 于 會(huì) 計(jì) 政 策

26、 變 更 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 17 l 【 例 題 2 判 斷 題 】 初 次 發(fā) 生 的 交 易 或 事 項(xiàng) 采 用 新 的 會(huì) 計(jì) 政 策 屬 于 會(huì) 計(jì) 政 策 變更 ， 應(yīng) 采 用 追 溯 調(diào) 整 法 進(jìn) 行 處 理 。 （ ） l 正 確 答 案 答 案 解 析 初 次 發(fā) 生 的 交 易 或 事 項(xiàng) 采 用 新 的 會(huì) 計(jì) 政 策 ， 不 屬 于 會(huì) 計(jì) 政 策 變更 。 l 【 例 題 3 多 選 題 】 以 下 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 事 項(xiàng) 中 ， 符 合 現(xiàn) 行 企 業(yè) 會(huì) 計(jì) 準(zhǔn) 則 規(guī) 定 的有 （ ） 。 A.因 原 有 會(huì) 計(jì) 政 策 不 能 可 靠 地

27、 反 映 企 業(yè) 的 真 實(shí) 情 況 而 改 變 會(huì) 計(jì) 政 策 B.因 企 業(yè) 會(huì) 計(jì) 準(zhǔn) 則 要 求 變 更 會(huì) 計(jì) 政 策 C.因 更 換 了 董 事 長(zhǎng) 而 改 變 會(huì) 計(jì) 政 策 D.投 資 企 業(yè) 因 被 投 資 企 業(yè) 發(fā) 生 虧 損 而 改 變 股 權(quán) 投 資 的 核 算 方 法 l 正 確 答 案 AB 答 案 解 析 企 業(yè) 可 以 變 更 會(huì) 計(jì) 政 策 的 兩 種 情 況 ： 法 律 或 會(huì) 計(jì) 準(zhǔn) 則 等 行 政法 規(guī) 、 規(guī) 章 要 求 變 更 ； 變 更 會(huì) 計(jì) 政 策 以 后 ， 能 夠 使 所 提 供 的 企 業(yè) 財(cái) 務(wù) 狀 況 、經(jīng) 營(yíng) 成 果 和 現(xiàn) 金

28、流 量 信 息 更 為 可 靠 、 更 為 相 關(guān) ， 故 選 項(xiàng) AB正 確 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 18 l 三 、 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 的 會(huì) 計(jì) 處 理 （ 一 ） 企 業(yè) 依 據(jù) 法 律 、 行 政 法 規(guī) 或 者 國(guó) 家 統(tǒng) 一 的 會(huì) 計(jì) 制 度 等 的 要求 變 更 會(huì) 計(jì) 政 策 的 ， 應(yīng) 當(dāng) 按 照 國(guó) 家 相 關(guān) 規(guī) 定 執(zhí) 行 。 如 首 次 執(zhí) 行 企 業(yè) 會(huì) 計(jì) 準(zhǔn) 則 （ 2006） 的 ， 應(yīng) 依 據(jù) 第 38號(hào) 準(zhǔn) 則 的相 關(guān) 規(guī) 定 處 理 。 （ 二 ） 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 能 夠 提 供 更 可 靠 、 更 相 關(guān) 的 會(huì) 計(jì) 信 息

29、 的 ， 如果 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 累 積 影 響 數(shù) 能 夠 可 靠 計(jì) 算 的 ， 應(yīng) 當(dāng) 采 用 追 溯 調(diào) 整 法 處理 。 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 累 積 影 響 數(shù) ， 是 指 按 照 變 更 后 的 會(huì) 計(jì) 政 策 對(duì) 以 前 各期 追 溯 計(jì) 算 的 列 報(bào) 前 期 最 早 期 初 留 存 收 益 應(yīng) 有 金 額 與 現(xiàn) 有 金 額 之 間 的差 額 。 注 意 ： 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 有 兩 種 處 理 方 法 ： 一 種 是 追 溯 調(diào) 整 法 ， 一 種是 未 來 適 用 法 （ 后 面 會(huì) 進(jìn) 一 步 解 釋 ） ， 追 溯 調(diào) 整 法 是 首 選 的 方 法

30、。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 19 l 追 溯 調(diào) 整 法 ， 是 指 對(duì) 某 項(xiàng) 交 易 或 事 項(xiàng) 變 更 會(huì) 計(jì) 政 策 ， 視 同 該 項(xiàng) 交 易 或 事 項(xiàng) 初次 發(fā) 生 時(shí) 即 采 用 變 更 后 的 會(huì) 計(jì) 政 策 ， 并 以 此 對(duì) 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 相 關(guān) 項(xiàng) 目 進(jìn) 行 調(diào) 整 的方 法 。 追 溯 調(diào) 整 法 的 運(yùn) 用 通 常 由 以 下 幾 步 構(gòu) 成 ： 追 溯 調(diào) 整 法 處 理 步 驟 ： 第 一 步 ： 計(jì) 算 累 積 影 響 數(shù) （ 1） 計(jì) 算 稅 前 的 差 異 （ 舊 政 策 與 新 政 策 之 間 的 差 異 對(duì) 利 潤(rùn) 表 相 關(guān) 項(xiàng) 目 的影 響

31、 ） （ 2） 計(jì) 算 對(duì) 所 得 稅 的 影 響 （ 3） 計(jì) 算 稅 后 的 差 異 （ 一 般 是 用 稅 前 的 差 異 減 去 所 得 稅 的 影 響 就 是 稅 后的 差 異 ； 累 積 影 響 數(shù) 就 是 稅 后 差 異 的 影 響 數(shù) ） 第 二 步 ： 進(jìn) 行 會(huì) 計(jì) 處 理 按 上 述 三 個(gè) 階 段 進(jìn) 行 處 理 。 其 中 ： （ 1） 損 益 類 賬 戶 要 換 成 “ 利 潤(rùn) 分 配 未 分 配 利 潤(rùn) ” ； （ 2） 關(guān) 于 所 得 稅 ， 應(yīng) 注 意 可 能 要 求 計(jì) 算 確 定 遞 延 所 得 稅 資產(chǎn) 或 遞 延 所 得 稅 負(fù) 債 ， 并 作 出 會(huì)

32、 計(jì) 分 錄 。 第 三 步 ： 報(bào) 表 項(xiàng) 目 調(diào) 整 第 四 步 ： 附 注 說 明 （ 表 外 披 露 ） 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 20 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 21 l 例 17 1】 甲 股 份 有 限 公 司 （ 以 下 簡(jiǎn) 稱 甲 公 司 ） 是 一 家 海 洋 石 油 開 采公 司 ， 于 2002年 開 始 建 造 一 座 海 上 石 油 開 采 平 臺(tái) ， 根 據(jù) 法 律 法 規(guī) 規(guī) 定 ，該 開 采 平 臺(tái) 在 使 用 期 滿 后 要 將 其 拆 除 ， 需 要 對(duì) 其 造 成 的 環(huán) 境 污 染 進(jìn) 行整 治 。 2003年 12月 15日 ， 該 開 采 平

33、臺(tái) 建 造 完 成 并 投 入 使 用 ， 建 造 成 本為 120 000 000元 ， 預(yù) 計(jì) 使 用 壽 命 為 10年 ， 采 用 平 均 年 限 法 計(jì) 提 折 舊 。2009年 1月 1日 甲 公 司 開 始 執(zhí) 行 企 業(yè) 會(huì) 計(jì) 準(zhǔn) 則 ， 企 業(yè) 會(huì) 計(jì) 準(zhǔn) 則 對(duì) 于 具 有棄 置 義 務(wù) 的 固 定 資 產(chǎn) ， 要 求 將 相 關(guān) 棄 置 費(fèi) 用 計(jì) 入 固 定 資 產(chǎn) 成 本 ， 對(duì) 之前 尚 未 計(jì) 入 資 產(chǎn) 成 本 的 棄 置 費(fèi) 用 ， 應(yīng) 當(dāng) 進(jìn) 行 追 溯 調(diào) 整 。 已 知 甲 公 司 保存 的 會(huì) 計(jì) 資 料 比 較 齊 備 ， 可 以 通 過 會(huì) 計(jì)

34、資 料 追 溯 計(jì) 算 。 甲 公 司 預(yù) 計(jì) 該開 采 平 臺(tái) 棄 置 費(fèi) 用 10 000 000元 ， 假 定 折 現(xiàn) 率 （ 即 為 實(shí) 際 利 率 ） 為10%。 不 考 慮 所 得 稅 和 其 他 稅 法 因 素 影 響 。 該 公 司 按 凈 利 潤(rùn) 的 10%提 取法 定 盈 余 公 積 。l 根 據(jù) 上 述 資 料 ， 甲 公 司 的 會(huì) 計(jì) 處 理 如 下 ： 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 22 l （ 1） 計(jì) 算 確 認(rèn) 棄 置 義 務(wù) 后 的 累 積 影 響 數(shù)（ 見 表 17-1） 2004年 1月 1日 ， 該 開 采 平 臺(tái) 計(jì) 入 資 產(chǎn)成 本 棄 置 費(fèi) 用

35、的 現(xiàn) 值 10 000 000 （ P/S, 10%,10） 3 855 000（ 元 ） ； 每 年 應(yīng) 計(jì)提 折 舊 3 855 000/10 385 500（ 元 ） 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 23 表 17-1 單 位 ： 元年 度 計(jì) 息 金額 實(shí) 際 利率 利 息 費(fèi)用 折 舊 稅 前 差異 （ ） 稅 后 差異2004年 3 855 000 10% 385 500 385 500 -771 000 -771 0002005年 4 240 500 10% 424 050 385 500 -809 550 -809 550 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 24 l 注 ： 假 定 企

36、 業(yè) 在 開 采 平 臺(tái) 建 成 時(shí) 就 考 慮 了 棄 置 費(fèi) 用 ， 則處 理 為 ： 借 ： 固 定 資 產(chǎn) 3 855 000 貸 ： 預(yù) 計(jì) 負(fù) 債 3 855 000 固 定 資 產(chǎn) 入 賬 價(jià) 值 多 了 3 855 000元 。 2004年 及 以 后每 年 的 折 舊 費(fèi) 用 會(huì) 多 385 500元 ， 同 時(shí) 2004年 及 以 后 每 年應(yīng) 按 照 期 初 預(yù) 計(jì) 負(fù) 債 余 額 （ 即 每 期 期 初 的 本 金 ） 與 實(shí) 際 利率 確 認(rèn) 利 息 費(fèi) 用 ， 比 如 2004年 ： 借 ： 財(cái) 務(wù) 費(fèi) 用 385 500（ 3 855 000 10%） 貸 ： 預(yù)

37、 計(jì) 負(fù) 債 385 500 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 25 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 26 年 度 計(jì) 息 金額 實(shí) 際 利率 利 息 費(fèi)用 折 舊 稅 前 差異 （ ） 稅 后 差異2006年 4 664 550 10% 466 455 385 500 851 955 851 9552007年 5 131 005 10% 513 100.5 385 500 898 600.5 898 600.5小 計(jì) 1 789 105.5 1 542 000 3 331 105.5 3 331 105.52008年 5 644 105.5 10% 564 410.55 385 500 949 910

38、.55 949 910.55 合 計(jì) 2 353 516.05 1 927 500 4 281 016.05 4 281 016.05 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 27 l 甲 公 司 確 認(rèn) 該 開 采 平 臺(tái) 棄 置 費(fèi) 用 后 的 稅 后 凈 影 響 額 為 -4 281 016.05元 ， 即 為 該 公 司 確 認(rèn) 資 產(chǎn) 棄 置 費(fèi) 用 后 的 累 積 影 響 數(shù) 。 （ 2） 會(huì) 計(jì) 處 理 調(diào) 整 確 認(rèn) 棄 置 費(fèi) 用 借 ： 固 定 資 產(chǎn) 開 采 平 臺(tái) 棄 置 義 務(wù) 3 855 000 貸 ： 預(yù) 計(jì) 負(fù) 債 開 采 平 臺(tái) 棄 置 義 務(wù) 3 855 000 調(diào) 整

39、 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 累 積 影 響 數(shù) 借 ： 利 潤(rùn) 分 配 未 分 配 利 潤(rùn) 4 281 016.05 貸 ： 累 計(jì) 折 舊 1 927 500 預(yù) 計(jì) 負(fù) 債 開 采 平 臺(tái) 棄 置 義 務(wù) 2 353 516.05 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 28 l 調(diào) 整 盈 余 公 積 借 ： 盈 余 公 積 法 定 盈 余 公 積 428 101.61（ 4 281 016.05 10%） 貸 ： 利 潤(rùn) 分 配 未 分 配 利 潤(rùn) 428 101.61 （ 3） 調(diào) 整 報(bào) 表 甲 公 司 在 編 制 2009年 度 的 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 時(shí) ， 應(yīng) 調(diào) 整 資 產(chǎn) 負(fù)債 表 的 年

40、 初 數(shù) （ 見 表 17-2） ， 利 潤(rùn) 表 、 股 東 權(quán) 益 變 動(dòng) 表 的上 年 數(shù) （ 見 表 17-3、 表 17-4） 也 應(yīng) 作 相 應(yīng) 調(diào) 整 。 2009年 12月 31日 資 產(chǎn) 負(fù) 債 表 的 期 末 數(shù) 欄 、 股 東 權(quán) 益 變 動(dòng) 表 的 未 分 配利 潤(rùn) 項(xiàng) 目 上 年 數(shù) 欄 應(yīng) 以 調(diào) 整 后 的 數(shù) 字 為 基 礎(chǔ) 編 制 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 29 表 17-2資 產(chǎn) 負(fù) 債 表 （ 簡(jiǎn) 表 ） 編 制 單 位 ： 甲 股 份 有 限 公 司 2009年 12月 31日 單 位 ： 元資 產(chǎn) 年 初 余 額 負(fù) 債 和 股 東權(quán) 益 年 初

41、余 額調(diào) 整 前 調(diào) 整 后 調(diào) 整 前 調(diào) 整 后 固 定 資 產(chǎn) 預(yù) 計(jì) 負(fù) 債 0 6 208 516.05開 采 平 臺(tái) 60 000 000 61 927 500 盈 余 公 積 1 700 000 1 271 898.39 未 分 配 利 潤(rùn) 4 000 000 147 085.56 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 30 l 在 利 潤(rùn) 表 中 ， 根 據(jù) 賬 簿 的 記 錄 ， 甲 公 司重 新 確 認(rèn) 了 2008年 度 營(yíng) 業(yè) 成 本 和 財(cái) 務(wù) 費(fèi) 用分 別 調(diào) 增 385 500元 和 564 410.55， 其 結(jié) 果為 凈 利 潤(rùn) 調(diào) 減 949 910.55元 。 會(huì)

42、計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 31 表 17-3利 潤(rùn) 表 （ 簡(jiǎn) 表 ） 編 制 單 位 ： 甲 股 份 有 限 公 司 2009年 度 單 位 ： 元 項(xiàng) 目 上 期 金 額調(diào) 整 前 調(diào) 整 后一 、 營(yíng) 業(yè) 收 入 18 000 000 18 000 000減 ： 營(yíng) 業(yè) 成 本 13 000 000 13 385 500 財(cái) 務(wù) 費(fèi) 用 260 000 824 410.55 二 、 營(yíng) 業(yè) 利 潤(rùn) 3 900 000 2 950 089.45 四 、 凈 利 潤(rùn) 4 060 000 3 110 089.45 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 32 表 17-4所 有 者 權(quán) 益 變 動(dòng) 表 （

43、簡(jiǎn) 表 ） 編 制 單 位 ： 甲 股 份 有 限 公 司 2009年 度 單 位 ： 元項(xiàng) 目 本 年 金 額 盈 余 公 積 未 分 配 利 潤(rùn) 一 、 上 年 年末 余 額 1 700 000 4 000 000 加 ： 會(huì) 計(jì) 政策 變 更 -428 101.61 -3 852 914 .44 前 期 差 錯(cuò) 更正 二 、 本 年 年初 余 額 1 271 898.39 147 085.56 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 33 l (4） 附 注 說 明 2009年 1月 1日 ， 甲 股 份 有 限 公 司 按 照 企 業(yè) 會(huì) 計(jì) 準(zhǔn) 則 規(guī)定 ， 對(duì) 2003年 12月 15日 建

44、造 完 成 并 交 付 使 用 的 開 采 平 臺(tái) 的棄 置 義 務(wù) 進(jìn) 行 確 認(rèn) 。 此 項(xiàng) 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 采 用 追 溯 調(diào) 整 法 ，2008年 的 比 較 報(bào) 表 已 重 新 表 述 。 2008年 運(yùn) 用 新 的 方 法 追 溯計(jì) 算 的 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 累 積 影 響 數(shù) 為 -4 281 016.05元 。 會(huì)計(jì) 政 策 變 更 對(duì) 2008年 度 報(bào) 告 的 損 益 的 影 響 為 減 少 凈 利 潤(rùn)949 910.55元 ， 調(diào) 減 2008年 的 期 末 留 存 收 益 4 281 016.05元 ， 其 中 ， 調(diào) 減 盈 余 公 積 428 101.

45、61元 ， 調(diào) 減 未 分 配 利 潤(rùn)3 852 914.44元 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 34 l （ 三 ） 確 定 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 對(duì) 列 報(bào) 前 期 影 響 數(shù) 不 切實(shí) 可 行 的 ， 應(yīng) 當(dāng) 從 可 追 溯 調(diào) 整 的 最 早 期 間 期 初 開始 應(yīng) 用 變 更 后 的 會(huì) 計(jì) 政 策 。 在 當(dāng) 期 期 初 確 定 會(huì) 計(jì)政 策 變 更 對(duì) 以 前 各 期 累 積 影 響 數(shù) 不 切 實(shí) 可 行 的 ，應(yīng) 當(dāng) 采 用 未 來 適 用 法 處 理 。 1.不 切 實(shí) 可 行 的 判 斷 不 切 實(shí) 可 行 ， 是 指 企 業(yè) 在 采 取 所 有 合 理 的 方法 后

46、 ， 仍 然 不 能 獲 得 采 用 某 項(xiàng) 規(guī) 定 所 必 需 的 相 關(guān)信 息 ， 而 導(dǎo) 致 無 法 采 用 該 項(xiàng) 規(guī) 定 ， 則 該 項(xiàng) 規(guī) 定 在此 時(shí) 是 不 切 實(shí) 可 行 的 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 35 l 對(duì) 于 以 下 特 定 前 期 ， 對(duì) 某 項(xiàng) 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 應(yīng) 用 追 溯 調(diào) 整 法 或 進(jìn) 行 追 溯重 述 以 更 正 一 項(xiàng) 前 期 差 錯(cuò) 是 不 切 實(shí) 可 行 的 ： （ 1） 應(yīng) 用 追 溯 調(diào) 整 法 或 追 溯 重 述 法 的 累 計(jì) 影 響 數(shù) 不 能 確 定 。 （ 2） 應(yīng) 用 追 溯 調(diào) 整 法 或 追 溯 重 述 法 要

47、 求 對(duì) 管 理 層 在 該 期 當(dāng) 時(shí) 的意 圖 作 出 假 定 。 （ 3） 應(yīng) 采 用 追 溯 調(diào) 整 法 或 追 溯 重 述 法 要 求 對(duì) 有 關(guān) 金 額 進(jìn) 行 重 新估 計(jì) ， 并 且 不 可 能 提 供 有 關(guān) 交 易 發(fā) 生 時(shí) 存 在 狀 況 的 證 據(jù) （ 例 如 ， 有 關(guān)金 額 確 認(rèn) 、 計(jì) 量 或 披 露 日 期 存 在 事 實(shí) 的 證 據(jù) ， 以 及 在 受 變 更 影 響 的 當(dāng)期 和 未 來 期 間 確 認(rèn) 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 的 影 響 的 證 據(jù) ） 和 該 期 間 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 批準(zhǔn) 報(bào) 出 日 時(shí) 能 夠 取 得 的 信 息 這 兩 類 信 息

48、 與 其 他 信 息 客 觀 的 加 以 區(qū) 分 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 36 l 2.未 來 適 用 法 未 來 適 用 法 ， 是 指 將 變 更 后 的 會(huì) 計(jì) 政 策 應(yīng) 用 于 變 更 日及 以 后 發(fā) 生 的 交 易 或 者 事 項(xiàng) ， 或 者 在 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 當(dāng) 期 和未 來 期 間 確 認(rèn) 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 影 響 數(shù) 的 方 法 。 在 未 來 適 用 法 下 ， 不 需 要 計(jì) 算 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 產(chǎn) 生 的 累積 影 響 數(shù) ， 也 無 須 重 編 以 前 年 度 的 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 。 企 業(yè) 如 果 因賬 簿 、 憑 證 超 過 法

49、定 保 存 期 限 而 銷 毀 ， 或 因 不 可 抗 力 而 毀壞 、 遺 失 ， 如 火 災(zāi) 、 水 災(zāi) 等 ， 或 因 人 為 因 素 ， 如 盜 竊 、 故意 毀 壞 等 ， 也 可 能 使 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 的 累 積 影 響 數(shù) 無 法 計(jì) 算 。在 這 種 情 況 下 ， 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 可 以 采 用 未 來 適 用 法 進(jìn) 行 處理 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 37 l 【 例 題 4 多 選 題 】 下 列 事 項(xiàng) 中 ， 應(yīng) 采 用 未 來 適 用 法 處 理 會(huì) 計(jì) 政 策 變更 的 情 況 有 （ ） 。 A.企 業(yè) 因 賬 簿 超 過 法 定 保

50、存 期 限 而 銷 毀 ， 引 起 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 累 積影 響 數(shù) 無 法 確 定 B.企 業(yè) 賬 簿 因 不 可 抗 力 而 毀 壞 引 起 累 積 影 響 數(shù) 無 法 確 定 C.會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 累 積 影 響 數(shù) 能 夠 確 定 ， 但 法 律 或 行 政 法 規(guī) 要 求 對(duì)會(huì) 計(jì) 政 策 的 變 更 采 用 未 來 適 用 法 D.會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 累 積 影 響 數(shù) 能 夠 合 理 確 定 ， 法 律 或 行 政 法 規(guī) 要 求對(duì) 會(huì) 計(jì) 政 策 的 變 更 采 用 追 溯 調(diào) 整 法 l 正 確 答 案 ABC 答 案 解 析 如 果 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更

51、 累 積 影 響 數(shù) 不 能 合 理 確 定 ， 無 論 是 屬于 法 規(guī) 、 規(guī) 章 要 求 而 變 更 會(huì) 計(jì) 政 策 ， 還 是 因 為 經(jīng) 營(yíng) 環(huán) 境 、 客 觀 情 況 改變 而 變 更 會(huì) 計(jì) 政 策 ， 都 可 采 用 未 來 適 用 法 進(jìn) 行 會(huì) 計(jì) 處 理 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 38 l 第 二 節(jié) 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更l 一 、 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 的 概 念 （ 一 ） 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 的 概 念 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) ， 是 指 企 業(yè) 對(duì) 其 結(jié) 果 不 確 定 的 交 易 或 事 項(xiàng) 以 最 近 可 利 用 的 信 息為 基 礎(chǔ) 所 作 的 判 斷 。

52、會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 具 有 以 下 特 點(diǎn) ： 1.會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 的 存 在 是 由 于 經(jīng) 濟(jì) 活 動(dòng) 中 內(nèi) 在 的 不 確 定 性 因 素 的 影 響 在 會(huì) 計(jì) 核 算 中 ， 企 業(yè) 總 是 力 求 保 持 會(huì) 計(jì) 核 算 的 準(zhǔn) 確 性 ， 但 有 些 交 易 或 事項(xiàng) 本 身 具 有 不 確 定 性 ， 因 而 需 要 根 據(jù) 經(jīng) 驗(yàn) 作 出 估 計(jì) 判 斷 ； 同 時(shí) ， 采 用 權(quán) 責(zé) 發(fā)生 制 原 則 編 制 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 這 一 事 項(xiàng) 本 身 ， 也 使 得 有 必 要 充 分 估 計(jì) 未 來 交 易 或 事項(xiàng) 的 影 響 。 在 會(huì) 計(jì) 核 算 和 信 息 披 露 過

53、 程 中 ， 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 是 不 可 避 免 的 。 例 如 ，估 計(jì) 固 定 資 產(chǎn) 折 舊 年 限 和 凈 殘 值 ， 需 要 根 據(jù) 固 定 資 產(chǎn) 消 耗 方 式 、 性 能 、 技 術(shù)發(fā) 展 等 情 況 進(jìn) 行 估 計(jì) 。 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 的 存 在 是 由 于 經(jīng) 濟(jì) 活 動(dòng) 中 內(nèi) 在 的 不 確 定 性 因素 的 影 響 所 造 成 的 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 39 l 2.會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 應(yīng) 當(dāng) 以 最 近 可 利 用 的 信 息 或 資 料 為 基 礎(chǔ) 企 業(yè) 在 進(jìn) 行 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 時(shí) ， 通 常 應(yīng) 根 據(jù) 當(dāng) 時(shí) 的 情 況 和 經(jīng)驗(yàn) ， 以 最 近

54、可 利 用 的 信 息 或 資 料 為 基 礎(chǔ) 進(jìn) 行 。 但 是 ， 隨 著時(shí) 間 的 推 移 、 環(huán) 境 的 變 化 ， 進(jìn) 行 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 的 基 礎(chǔ) 可 能 會(huì) 發(fā)生 變 化 。 因 此 ， 進(jìn) 行 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 所 依 據(jù) 的 信 息 或 資 料 不 得 不 經(jīng) 常發(fā) 生 變 化 。 由 于 最 新 的 信 息 是 最 接 近 目 標(biāo) 的 信 息 ， 以 其 為基 礎(chǔ) 所 作 的 估 計(jì) 最 接 近 實(shí) 際 ， 所 以 ， 進(jìn) 行 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 時(shí) 應(yīng) 以最 近 可 利 用 的 信 息 或 資 料 為 基 礎(chǔ) 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 40 l 3.進(jìn) 行 會(huì) 計(jì) 估

55、計(jì) 并 不 會(huì) 削 弱 會(huì) 計(jì) 核 算 的 可 靠 性 進(jìn) 行 合 理 的 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 是 會(huì) 計(jì) 核 算 中 必 不 可 少 的 部 分 ， 它 不 會(huì) 削 弱會(huì) 計(jì) 核 算 的 可 靠 性 。 由 于 存 在 會(huì) 計(jì) 分 期 和 貨 幣 計(jì) 量 的 前 提 ， 在 確 認(rèn) 和計(jì) 量 過 程 中 ， 不 得 不 對(duì) 許 多 尚 在 延 續(xù) 中 、 其 結(jié) 果 不 確 定 的 交 易 或 事 項(xiàng)予 以 估 計(jì) 入 賬 。 但 是 ， 估 計(jì) 是 建 立 在 具 有 確 鑿 證 據(jù) 的 前 提 下 ， 而 不 是隨 意 的 。 企 業(yè) 根 據(jù) 當(dāng) 時(shí) 所 掌 握 的 可 靠 證 據(jù) 作 出

56、的 最 佳 估 計(jì) ， 不 會(huì) 削 弱會(huì) 計(jì) 核 算 的 可 靠 性 。 下 列 各 項(xiàng) 屬 于 常 見 的 需 要 進(jìn) 行 估 計(jì) 的 項(xiàng) 目 ： （ 1） 壞 賬 ； （ 2） 存 貨 遭 受 毀 損 、 全 部 或 部 分 陳 舊 過 時(shí) ； （ 3）固 定 資 產(chǎn) 的 耐 用 年 限 、 折 舊 方 法 與 凈 殘 值 ； （ 4） 無 形 資 產(chǎn) 的 受 益 期 ；（ 5） 或 有 事 項(xiàng) 中 的 估 計(jì) ； （ 6） 收 入 確 認(rèn) 中 的 估 計(jì) ， 等 等 。 另 外 ， 還可 能 包 括 資 產(chǎn) 減 值 準(zhǔn) 則 中 的 公 允 價(jià) 值 、 現(xiàn) 值 的 確 定 等 。 但 是

57、， 成 本 與市 價(jià) 孰 低 計(jì) 量 改 為 公 允 價(jià) 值 計(jì) 量 不 屬 于 估 計(jì) 的 內(nèi) 容 ， 這 是 政 策 的 變 更 ，但 對(duì) 于 公 允 價(jià) 值 的 計(jì) 算 可 能 是 估 計(jì) 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 41 l （ 二 ） 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 的 概 念 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 ， 是 指 由 于 資 產(chǎn) 和 負(fù) 債 的 當(dāng) 前 狀 況 及 預(yù) 期 經(jīng) 濟(jì) 利 益和 義 務(wù) 發(fā) 生 了 變 化 ， 從 而 對(duì) 資 產(chǎn) 或 負(fù) 債 的 賬 面 價(jià) 值 或 者 資 產(chǎn) 的 定 期 消耗 金 額 進(jìn) 行 調(diào) 整 。 通 常 情 況 下 ， 企 業(yè) 可 能 由 于 以 下

58、 原 因 而 發(fā) 生 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 ： 1.賴 以 進(jìn) 行 估 計(jì) 的 基 礎(chǔ) 發(fā) 生 了 變 化 。 例 如 ， 企 業(yè) 某 項(xiàng) 無 形 資 產(chǎn) 的攤 銷 年 限 原 定 為 10年 ， 以 后 發(fā) 生 的 情 況 表 明 ， 該 資 產(chǎn) 的 受 益 年 限 已 不足 10年 ， 則 應(yīng) 相 應(yīng) 調(diào) 減 攤 銷 年 限 。 2.取 得 了 新 的 信 息 ， 積 累 了 更 多 的 經(jīng) 驗(yàn) 。 例 如 ， 企 業(yè) 原 對(duì) 固 定 資產(chǎn) 采 用 年 限 平 均 法 按 15年 計(jì) 提 折 舊 ， 后 來 根 據(jù) 新 得 到 的 信 息 固 定資 產(chǎn) 經(jīng) 濟(jì) 使 用 壽 命 不 足 1

59、5年 ， 只 有 10年 ， 企 業(yè) 改 按 10年 采 用 年 限 平 均法 計(jì) 提 固 定 資 產(chǎn) 折 舊 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 42 l 【 例 題 5 多 選 題 】 下 列 各 項(xiàng) 中 ， 屬 于 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 的 有（ ） 。 A.固 定 資 產(chǎn) 折 舊 年 限 由 10年 改 為 15年 B.發(fā) 出 存 貨 計(jì) 價(jià) 方 法 由 “ 先 進(jìn) 先 出 法 ” 改 為 “ 加 權(quán) 平均 法 ” C.因 或 有 事 項(xiàng) 確 認(rèn) 的 預(yù) 計(jì) 負(fù) 債 根 據(jù) 最 新 證 據(jù) 進(jìn) 行 調(diào) 整 D.根 據(jù) 新 的 證 據(jù) ， 將 使 用 壽 命 不 確 定 的 無 形 資 產(chǎn)

60、 轉(zhuǎn) 為使 用 壽 命 有 限 的 無 形 資 產(chǎn) l 正 確 答 案 ACD 答 案 解 析 考 核 的 是 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 的 判 斷 。 選 項(xiàng) B屬 于會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 43 l 【 例 題 6 多 選 題 】 下 列 各 項(xiàng) 中 ， 屬 于 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 的 有（ ） 。 A.投 資 性 房 地 產(chǎn) 的 核 算 由 成 本 模 式 變 為 公 允 價(jià) 值 模 式 B.固 定 資 產(chǎn) 折 舊 方 法 由 雙 倍 余 額 遞 減 法 改 為 直 線 法 C.對(duì) 公 路 使 用 權(quán) 的 攤 銷 方 法 由 車 流 量 法 改 為 直

61、線 法 D.存 貨 跌 價(jià) 準(zhǔn) 備 由 單 項(xiàng) 計(jì) 提 變 為 按 照 存 貨 類 別 計(jì) 提 l 正 確 答 案 BCD 答 案 解 析 選 項(xiàng) D屬 于 估 計(jì) 變 更 ， 不 作 為 政 策 變 更 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 44 l 二 、 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 的 會(huì) 計(jì) 處 理 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 應(yīng) 采 用 未 來 適 用 法 處 理 ， 即 在 會(huì) 計(jì) 估 計(jì)變 更 當(dāng) 期 及 以 后 期 間 ， 采 用 新 的 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) ， 不 改 變 以 前 期間 的 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) ， 也 不 調(diào) 整 以 前 期 間 的 報(bào) 告 結(jié) 果 。 （ 一 ） 如 果 會(huì) 計(jì)

62、估 計(jì) 的 變 更 僅 影 響 變 更 當(dāng) 期 ， 有 關(guān) 估計(jì) 變 更 的 影 響 應(yīng) 于 當(dāng) 期 確 認(rèn) 。 （ 二 ） 如 果 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 的 變 更 既 影 響 變 更 當(dāng) 期 又 影 響 未來 期 間 ， 有 關(guān) 估 計(jì) 變 更 的 影 響 在 當(dāng) 期 及 以 后 各 期 確 認(rèn) 。 （ 三 ） 企 業(yè) 難 以 對(duì) 某 項(xiàng) 變 更 區(qū) 分 為 會(huì) 計(jì) 政 策 變 更 或 會(huì)計(jì) 估 計(jì) 變 更 的 ， 應(yīng) 當(dāng) 作 為 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 處 理 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 45 l 【 例 17 2】 乙 公 司 于 2007年 1月 1日 起 開 始 計(jì) 提 折舊 的 管

63、 理 用 設(shè) 備 一 臺(tái) ， 原 價(jià) 為 84 000元 ， 預(yù) 計(jì) 使用 年 限 為 8年 ， 預(yù) 計(jì) 凈 殘 值 為 4 000元 ， 按 年 限 平均 法 計(jì) 提 折 舊 。 至 2011年 初 ， 由 于 新 技 術(shù) 發(fā) 展 等原 因 ， 需 要 對(duì) 原 估 計(jì) 的 使 用 年 限 和 凈 殘 值 作 出 修正 ， 修 改 后 該 設(shè) 備 預(yù) 計(jì) 尚 可 使 用 年 限 為 2年 ， 預(yù) 計(jì)凈 殘 值 為 2 000元 。 乙 公 司 適 用 的 企 業(yè) 所 得 稅 稅 率為 25%。 要 求 ： 做 出 乙 公 司 對(duì) 上 述 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 的 會(huì)計(jì) 處 理 。 會(huì) 計(jì) 政

64、 策 會(huì) 計(jì) 估 46 l 【 答 案 】 乙 公 司 對(duì) 該 項(xiàng) 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 變 更 的 處 理 方 式 如 下 ： （ 1） 不 調(diào) 整 以 前 各 期 折 舊 ， 也 不 計(jì) 算 累 積 影 響 數(shù) 。 （ 2） 變 更 日 以 后 改 按 新 的 估 計(jì) 提 取 折 舊 。 按 原 估 計(jì) ， 每 年 折 舊 額 為 10 000元 ， 已 提 折 舊 4年 ， 共 計(jì) 40 000元 ， 該項(xiàng) 固 定 資 產(chǎn) 賬 面 價(jià) 值 為 44 000元 ， 則 第 5年 相 關(guān) 科 目 的 期 初 余 額 如 下 ： 固 定 資 產(chǎn) 84 000 減 ： 累 計(jì) 折 舊 40 000 固

65、 定 資 產(chǎn) 賬 面 價(jià) 值 44 000 改 變 預(yù) 計(jì) 使 用 年 限 后 ， 2011年 起 每 年 計(jì) 提 的 折 舊 費(fèi) 用 為 21 000元 （ 44 000 2 000） /2。 2011年 不 必 對(duì) 以 前 年 度 已 提 折 舊 進(jìn) 行 調(diào) 整 ， 只 需 按 重 新預(yù) 計(jì) 的 尚 可 使 用 年 限 和 凈 殘 值 計(jì) 算 確 定 年 折 舊 費(fèi) 用 ， 有 關(guān) 會(huì) 計(jì) 處 理 如 下 ： 借 ： 管 理 費(fèi) 用 21 000 貸 ： 累 計(jì) 折 舊 21 000 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 47 l （ 3） 附 注 說 明 。 本 公 司 一 臺(tái) 管 理 用 設(shè) 備

66、 成 本 為 84 000元 ， 原 預(yù) 計(jì) 使 用年 限 為 8年 ， 預(yù) 計(jì) 凈 殘 值 為 4 000元 ， 按 年 限 平 均 法 計(jì) 提 折舊 。 由 于 新 技 術(shù) 發(fā) 展 ， 該 設(shè) 備 已 不 能 按 原 預(yù) 計(jì) 使 用 年 限 計(jì)提 折 舊 ， 本 公 司 于 2011年 初 將 該 設(shè) 備 的 預(yù) 計(jì) 尚 可 使 用 年 限變 更 為 2年 ， 預(yù) 計(jì) 凈 殘 值 變 更 為 2 000元 ， 以 反 映 該 設(shè) 備 在目 前 狀 況 下 的 預(yù) 計(jì) 尚 可 使 用 年 限 和 凈 殘 值 。 此 估 計(jì) 變 更 將減 少 本 年 度 凈 利 潤(rùn) 8 250元 （ 21 000 10 000） （ 125%） 。 會(huì) 計(jì) 政 策 會(huì) 計(jì) 估 48 l 【 例 題 7 單 選 題 】 甲 公 司 2006年 12月 1日 購(gòu) 入 管 理 部 門 使 用 的 設(shè) 備 一臺(tái) ， 原 價(jià) 為 1 500 000元 ， 預(yù) 計(jì) 使 用 年 限 為 10年 ， 預(yù) 計(jì) 凈 殘 值 為 100 000元 ， 采 用 直 線 法 計(jì) 提 折 舊 ， 稅 法 的 折 舊 方 法 、