2高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)(第一章 所得稅會(huì)計(jì))

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1、所得稅會(huì)計(jì)產(chǎn)生的根本原因，是會(huì)計(jì)目標(biāo)與計(jì)稅目的之間存在差異。掌握資產(chǎn)和負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定方法掌握暫時(shí)性差異的計(jì)算方法掌握遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)所得稅費(fèi)用的確定了解所得稅在財(cái)務(wù)報(bào)表上的列示第一節(jié) 我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定所得稅會(huì)計(jì)采用了資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，要求企業(yè)從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過(guò)比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間的差異分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一會(huì)計(jì)期間利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。 由于大家在中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中學(xué)習(xí)了資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價(jià)值的確認(rèn)，因而，學(xué)

2、習(xí)和運(yùn)用所得稅會(huì)計(jì)的關(guān)鍵在于確定資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。并且在確定資產(chǎn)、負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，應(yīng)嚴(yán)格遵循稅收法規(guī)中對(duì)于資產(chǎn)的稅務(wù)處理以及可稅前扣除的費(fèi)用等的規(guī)定進(jìn)行。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額，即某一項(xiàng)資產(chǎn)在未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)按照稅法規(guī)定可以稅前扣除的金額。資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)，其計(jì)稅基礎(chǔ)一般為取得成本，即企業(yè)為取得某項(xiàng)資產(chǎn)支付的成本在未來(lái)期間準(zhǔn)予稅前扣除。在資產(chǎn)持續(xù)持有的過(guò)程中，其計(jì)稅基礎(chǔ)是指資產(chǎn)的取得成本減去以前期間按照稅法規(guī)定已經(jīng)稅前扣除的金額后的余額。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)未來(lái)可稅前列支的金額某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)

3、稅基礎(chǔ) 成本以前期間已稅前列支的金額（一）固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值（會(huì)計(jì)）賬面價(jià)值實(shí)際成本會(huì)計(jì)累計(jì)折舊減值準(zhǔn)備固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)（稅收）計(jì)稅基礎(chǔ)實(shí)際成本稅法累計(jì)折舊【例1-1-1】 A企業(yè)于206年12月20日取得的某項(xiàng)環(huán)保用固定資產(chǎn)，原價(jià)為750萬(wàn)元，使用年限為10年，會(huì)計(jì)上采用年限平均法計(jì)提折舊，凈殘值為零。稅法規(guī)定該類（由于技術(shù)進(jìn)步、產(chǎn)品更新?lián)Q代快的）固定資產(chǎn)采用加速折舊法計(jì)提的折舊可予稅前扣除，該企業(yè)在計(jì)稅時(shí)采用雙倍余額遞減法計(jì)列折舊，凈殘值為零。208年12月31日，企業(yè)估計(jì)該項(xiàng)固定資產(chǎn)的可收回金額為550萬(wàn)元。 雙倍余額遞減法是在不考慮固定資產(chǎn)殘值的情況下，根據(jù)每期期初固

4、定資產(chǎn)賬面余額和雙倍直線折舊率計(jì)算固定資產(chǎn)折舊的一種方法。其計(jì)算公式為：年折舊率2折舊年限100%；月折舊率年折舊率12 ；年折舊額固定資產(chǎn)賬面價(jià)值（凈值）年折舊率。實(shí)行雙倍余額遞減法計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)在其固定資產(chǎn)折舊年限最后兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)凈值平均攤銷。分析：20208 8年年1212月月3131日，該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面余額日，該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面余額=750-=750-75752=6002=600（萬(wàn)元），（萬(wàn)元），該賬面余額大于其可收回金額550萬(wàn)元，兩者之間的差額應(yīng)計(jì)提50萬(wàn)元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。208年12月31日，該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值=750-752-50=550（萬(wàn)元）計(jì)稅

5、基礎(chǔ)計(jì)稅基礎(chǔ)=750-750=750-75020%-60020%-60020%=48020%=480（萬(wàn)元）（萬(wàn)元）該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值550萬(wàn)元與其計(jì)稅基礎(chǔ)480萬(wàn)元之間的70萬(wàn)元差額，將于未來(lái)期間計(jì)入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。【例1-1-2】A企業(yè)2007年12月31日購(gòu)入價(jià)值60 000元的一臺(tái)設(shè)備，預(yù)計(jì)可使用5年，殘值為零。企業(yè)采用直線法折舊，稅法允許采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊，沒(méi)有減值情況。有關(guān)計(jì)算結(jié)果如下表：年度年度項(xiàng)目項(xiàng)目20072007年末年末20082008年末年末20092009年末年末20102010年末年末20112011年末年末20122012年末年末賬面賬面價(jià)值價(jià)值6000

6、06000048000480003600036000240002400012000120000 0計(jì)稅計(jì)稅基礎(chǔ)基礎(chǔ)6000060000400004000024000240001200012000 4000 40000 0差額差額0 0 8000 800012000120001200012000 8000 80000 0（二）無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的確定會(huì)計(jì)使用壽命確定的無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值實(shí)際成本累計(jì)攤銷減值準(zhǔn)備使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值實(shí)際成本減值準(zhǔn)備稅收計(jì)稅基礎(chǔ)實(shí)際成本累計(jì)攤銷【例1-1-3】 乙企業(yè)于206年1月1日取得的某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)，取得成本為1 500萬(wàn)

7、元，取得該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)后，根據(jù)各方面情況判斷，乙企業(yè)無(wú)法合理預(yù)計(jì)其使用期限，將其作為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)。206年12月31日，對(duì)該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試表明其未發(fā)生減值。企業(yè)在計(jì)稅時(shí)，對(duì)該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)按照10年的期限攤銷，攤銷金額允許稅前扣除。分析：會(huì)計(jì)上將該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)作為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，因未發(fā)生減值，其在206年12月31日的賬面價(jià)值為取得成本1 500萬(wàn)元。該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)在該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)在20206 6年年1212月月3131日的計(jì)稅基礎(chǔ)為日的計(jì)稅基礎(chǔ)為1 1 350350（成本（成本1 500-1 500-按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的攤按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的攤銷額銷額15015

8、0）萬(wàn)元。）萬(wàn)元。該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值1 500萬(wàn)元與其計(jì)稅基礎(chǔ)1 350萬(wàn)元之間的差額150萬(wàn)元將計(jì)入未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額。內(nèi)部研發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的確定會(huì)計(jì)符合資本化條件發(fā)生的支出構(gòu)成無(wú)形資產(chǎn)成本稅法：按開發(fā)過(guò)程中符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的實(shí)際支出作為計(jì)稅基礎(chǔ)企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究支出，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按規(guī)定實(shí)行100扣除基礎(chǔ)上，按研究開發(fā)支出的50加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，按無(wú)形資產(chǎn)成本的150進(jìn)行攤銷【例1-1-4】A企業(yè)當(dāng)期為開發(fā)新技術(shù)發(fā)生研究開發(fā)支出計(jì)2 000萬(wàn)元，其中研究階段支出400萬(wàn)元，開發(fā)階段符合資本化

9、條件前發(fā)生的支出為400萬(wàn)元，符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為1 200萬(wàn)元。稅法規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷。假定開發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)在當(dāng)期期末已達(dá)到預(yù)定用途（尚未開始攤銷）。A企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的研究開發(fā)支出中，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予費(fèi)用化的金額為800萬(wàn)元，形成無(wú)形資產(chǎn)的成本為1 200萬(wàn)元，即期末所形成無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值為1 200萬(wàn)元。A企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的2 000萬(wàn)元研究開發(fā)支出，按照稅法規(guī)定按照稅法規(guī)定可在當(dāng)期稅前扣除的金額為可在當(dāng)期稅前扣除的

10、金額為1 2001 200萬(wàn)元。所形成無(wú)形資產(chǎn)萬(wàn)元。所形成無(wú)形資產(chǎn)在未來(lái)期間可予稅前扣除的金額為在未來(lái)期間可予稅前扣除的金額為1 8001 800萬(wàn)元，其計(jì)稅基萬(wàn)元，其計(jì)稅基礎(chǔ)為礎(chǔ)為1 8001 800萬(wàn)元萬(wàn)元，形成暫時(shí)性差異600萬(wàn)元。 該內(nèi)部開發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生的600萬(wàn)元暫時(shí)性差異系資產(chǎn)初始確認(rèn)產(chǎn)生的，確認(rèn)資產(chǎn)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額，按照準(zhǔn)則規(guī)定，不確認(rèn)暫時(shí)性差異的所得稅影響。（三）公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)如交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的確定會(huì)計(jì)賬面價(jià)值期末公允價(jià)值稅法計(jì)稅基礎(chǔ)成本【例1-1-5】 206年10月2

11、0日，甲公司自公開市場(chǎng)取得一項(xiàng)權(quán)益性投資，支付價(jià)款2 000萬(wàn)元，作為交易性金融資產(chǎn)核算。206年12月31日，該投資的市價(jià)為2 200萬(wàn)元。分析：該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的期末市價(jià)為2 200萬(wàn)元，其按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行核算的、在206年資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面價(jià)值為2 200萬(wàn)元。因稅法規(guī)定交易性金融資產(chǎn)在持有期間的公允價(jià)值變動(dòng)不計(jì)因稅法規(guī)定交易性金融資產(chǎn)在持有期間的公允價(jià)值變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，其在入應(yīng)納稅所得額，其在20206 6年資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)年資產(chǎn)負(fù)債表日的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)維持原取得成本不變，為維持原取得成本不變，為2 0002 000萬(wàn)元。萬(wàn)元。該交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值2 200萬(wàn)元

12、與其計(jì)稅基礎(chǔ)2 000萬(wàn)元之間產(chǎn)生了200萬(wàn)元的暫時(shí)性差異，該暫時(shí)性差異在未來(lái)期間轉(zhuǎn)回時(shí)會(huì)增加未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額。（四）其他資產(chǎn)因會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不同，企業(yè)持有的其他資產(chǎn)，可能造成其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間存在差異的：1投資性房地產(chǎn) 企業(yè)持有的投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定可以采用兩種模式，一種是成本模式，采用該種模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的確定與固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)相同；另一種是在符合規(guī)定條件的情況下，可以采用公允價(jià)值模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。對(duì)于采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，其計(jì)稅基礎(chǔ)的確定類似于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的

13、金融資產(chǎn)。【例1-1-6】 A公司于206年1月1日將其某自用房屋用于對(duì)外出租，該房屋的成本為750萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為20年。轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)之前，已使用4年，企業(yè)按照年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零。轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)核算后，能夠持續(xù)可靠取得該投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值，A公司采用公允價(jià)值對(duì)該投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。假定稅法規(guī)定的折舊方法、折舊年限及凈殘值與會(huì)計(jì)規(guī)定相同。同時(shí)，稅法規(guī)定資產(chǎn)在持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，待處置時(shí)一并計(jì)算確定應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額的金額。該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)在206年12月31日的公允價(jià)值為900萬(wàn)元。分析：該投資性房地產(chǎn)在206年12月31日的賬面價(jià)值為

14、其公允價(jià)值900萬(wàn)元，其計(jì)稅基礎(chǔ)為取得成本扣除其計(jì)稅基礎(chǔ)為取得成本扣除按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的折舊額后的金額，即按照稅法規(guī)定允許稅前扣除的折舊額后的金額，即其計(jì)稅基礎(chǔ)其計(jì)稅基礎(chǔ)=750-750=750-75020205=562.55=562.5（萬(wàn)元）。（萬(wàn)元）。該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值900萬(wàn)元與其計(jì)稅基礎(chǔ)562.5萬(wàn)元之間產(chǎn)生了337.5萬(wàn)元的暫時(shí)性差異，會(huì)增加企業(yè)在未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額。2其他計(jì)提了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各項(xiàng)資產(chǎn)。有關(guān)資產(chǎn)計(jì)提了減值準(zhǔn)備后，其賬面價(jià)值會(huì)隨之下降，而稅法規(guī)定資產(chǎn)在發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失之前，不允許稅前扣除，即其計(jì)稅基礎(chǔ)不會(huì)因減值準(zhǔn)備的提取而變化，造成在計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

15、以后，資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異。如，存貨及應(yīng)收賬款等?！纠?-1-7】 A公司206年購(gòu)入原材料成本為5 000萬(wàn)元，因部分生產(chǎn)線停工，當(dāng)年未領(lǐng)用任何原材料，206年資產(chǎn)負(fù)債表日估計(jì)該原材料的可變現(xiàn)凈值為4 000萬(wàn)元。假定該原材料在206年的期初余額為零。分析：該項(xiàng)原材料因期末可變現(xiàn)凈值低于成本，應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=5 000-4 000=1 000萬(wàn)元。計(jì)提該存貨跌價(jià)準(zhǔn)備后，該項(xiàng)原材料的賬面價(jià)值為4 000萬(wàn)元。由于稅法規(guī)定資產(chǎn)的減值損失在發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失前由于稅法規(guī)定資產(chǎn)的減值損失在發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失前不允許稅前扣除，不允許稅前扣除，該項(xiàng)原材料的計(jì)稅基礎(chǔ)不會(huì)因存該項(xiàng)原材料的計(jì)稅基礎(chǔ)

16、不會(huì)因存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的提取而發(fā)生變化，其計(jì)稅基礎(chǔ)為貨跌價(jià)準(zhǔn)備的提取而發(fā)生變化，其計(jì)稅基礎(chǔ)為5 5 000000萬(wàn)元不變。萬(wàn)元不變。該存貨的賬面價(jià)值4 000萬(wàn)元與其計(jì)稅基礎(chǔ)5 000萬(wàn)元之間產(chǎn)生了1 000萬(wàn)元的暫時(shí)性差異，該差異會(huì)減少企業(yè)在未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額。【例1-1-8】 甲公司206年12月31日應(yīng)收賬款余額為6 000萬(wàn)元，該公司期末對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提了600萬(wàn)元的壞賬準(zhǔn)備。稅法規(guī)定，不符合國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許稅前扣除。假定該公司期初應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備的余額均為零。該項(xiàng)應(yīng)收賬款在該項(xiàng)應(yīng)收賬款在20206 6年資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面價(jià)值年資產(chǎn)負(fù)債表日的賬面價(jià)值

17、為為5 4005 400（6 000-6006 000-600）萬(wàn)元）萬(wàn)元, ,因有關(guān)的壞賬準(zhǔn)備不因有關(guān)的壞賬準(zhǔn)備不允許稅前扣除，其計(jì)稅基礎(chǔ)允許稅前扣除，其計(jì)稅基礎(chǔ)=6 000=6 000萬(wàn)元萬(wàn)元，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間產(chǎn)生600萬(wàn)元暫時(shí)性差異，在應(yīng)收賬款發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失時(shí)，會(huì)減少未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額。 負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。用公式表示即為：負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來(lái)期間按照稅法規(guī)定可予稅前扣除的金額 負(fù)債的確認(rèn)與償還一般不會(huì)影響企業(yè)的損益，也不會(huì)影響其應(yīng)納稅所得額，未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)

18、定可予抵扣的金額為零，計(jì)稅基礎(chǔ)即為賬面價(jià)值。 但是，某些情況下，負(fù)債的確認(rèn)可能會(huì)影響企業(yè)的損益，進(jìn)而影響不同期間的應(yīng)納稅所得額，使得其計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值之間產(chǎn)生差額，如按照會(huì)計(jì)規(guī)定確認(rèn)的某些預(yù)計(jì)負(fù)債等。（一）企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債 按照或有事項(xiàng)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)對(duì)于預(yù)計(jì)提供售后服務(wù)將發(fā)生的支出在滿足有關(guān)確認(rèn)條件時(shí)，銷售當(dāng)期及應(yīng)確認(rèn)為費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。如果稅法規(guī)定，與銷售產(chǎn)品相關(guān)的支出應(yīng)于發(fā)生時(shí)稅前扣除。因該類事項(xiàng)產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債在期末的計(jì)稅基礎(chǔ)為其賬面價(jià)值與未來(lái)期間可稅前扣除的金額之間的差額，即為零；如果稅法規(guī)定對(duì)于費(fèi)用支出按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確定稅前扣除時(shí)點(diǎn)，則所形成負(fù)

19、債的計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值。 其他交易或事項(xiàng)中確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債，應(yīng)按照稅法規(guī)定的計(jì)稅原則確定其計(jì)稅基礎(chǔ)。某些情況下，因有些事項(xiàng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債，稅法規(guī)定其支出無(wú)論是否實(shí)際發(fā)生均不允許稅前扣除，即未來(lái)期間按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為零，賬面價(jià)值等于計(jì)稅基礎(chǔ)。 總之，可能產(chǎn)生負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值差異的預(yù)計(jì)負(fù)債主要是因自費(fèi)用中提取的負(fù)債?！纠?-1-9】 甲企業(yè)206年因銷售產(chǎn)品承諾提供3年的保修服務(wù)，在當(dāng)年度利潤(rùn)表中確認(rèn)了500萬(wàn)元的銷售費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，當(dāng)年度未發(fā)生任何保修支出。假定按照稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務(wù)相關(guān)的費(fèi)用在實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前扣除。分析：該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債在甲企業(yè)206年12月3

20、1日資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面價(jià)值為500萬(wàn)元。該項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值-未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額=500萬(wàn)元-500萬(wàn)元=0（二）預(yù)收賬款企業(yè)在收到客戶預(yù)付的款項(xiàng)時(shí)，因不符合收入確認(rèn)條件，會(huì)計(jì)上將其確認(rèn)為負(fù)債。稅法中對(duì)于收入的確認(rèn)原則一般與會(huì)計(jì)規(guī)定相同，即會(huì)計(jì)上未確認(rèn)收入時(shí)，計(jì)稅時(shí)一般亦不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，該部分經(jīng)濟(jì)利益在未來(lái)期間計(jì)稅時(shí)可予稅前扣除的金額為零，計(jì)稅基礎(chǔ)等于賬面價(jià)值。某些情況下，因不符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的收入確認(rèn)條件，未確認(rèn)為收入的預(yù)收款項(xiàng)，按照稅法規(guī)定應(yīng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額時(shí)，有關(guān)預(yù)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)為零，即因其產(chǎn)生時(shí)已經(jīng)計(jì)算交納所得稅，未來(lái)期間可全額稅

21、前扣除。【例1-1-10】 A公司于206年12月20日自客戶收到一筆合同預(yù)付款，金額為2 500萬(wàn)元，作為預(yù)收賬款核算。按照適用稅法規(guī)定，該款項(xiàng)應(yīng)計(jì)入取得當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計(jì)算交納所得稅。分析：該預(yù)收賬款在A公司206年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面價(jià)值為2 500萬(wàn)元。該預(yù)收賬款的計(jì)稅基礎(chǔ)=賬面價(jià)值2 500萬(wàn)-未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額2 500萬(wàn)=0該項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值2 500萬(wàn)元與其計(jì)稅基礎(chǔ)零之間產(chǎn)生的2 500萬(wàn)元暫時(shí)性差異，會(huì)減少企業(yè)于未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額。（三）應(yīng)付職工薪酬會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)給予的各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出均應(yīng)作

22、為企業(yè)的成本費(fèi)用，在未支付之前確認(rèn)為負(fù)債。稅法中對(duì)于合理的職工薪酬基本允許稅前扣除，但稅法中明確規(guī)定了稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入成本費(fèi)用支出的金額超過(guò)規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)部分，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整?！纠?-1-11】 甲企業(yè)206年12月計(jì)入成本費(fèi)用的職工工資總額為4 000萬(wàn)元，至206年12月31日尚未支付。按照適用稅法規(guī)定，當(dāng)期計(jì)入成本費(fèi)用的4 000萬(wàn)元工資支出中，可予稅前扣除的合理部分為3 000萬(wàn)元。分析：該項(xiàng)應(yīng)付職工薪酬負(fù)債的賬面價(jià)值為4 000萬(wàn)元。該項(xiàng)應(yīng)付職工薪酬負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)該項(xiàng)應(yīng)付職工薪酬負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)= =賬面價(jià)值賬面價(jià)值4 0004 000萬(wàn)元萬(wàn)元- -未未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所

23、得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額0=4 0000=4 000萬(wàn)元萬(wàn)元該項(xiàng)負(fù)債的賬面價(jià)值4 000萬(wàn)元與其計(jì)稅基礎(chǔ)4 000萬(wàn)元相同，不形成暫時(shí)性差異。 暫時(shí)性差異對(duì)所得稅的影響采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的理論基礎(chǔ)。 暫時(shí)性差異暫時(shí)性差異，是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額；未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目，按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差額也屬于暫時(shí)性差異。 暫時(shí)性差異既是一種從未來(lái)較長(zhǎng)時(shí)間看可以轉(zhuǎn)回的時(shí)間性差異，也可能是一種無(wú)法在未來(lái)轉(zhuǎn)回的永久性差異。 時(shí)間性差異，是指稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得之間由于收支確認(rèn)的

24、時(shí)間先后不同而形成的、可以在以后期間轉(zhuǎn)回的差異。 永久性差異是指稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得之間由于計(jì)算口徑不同而形成的、不能在以后各期轉(zhuǎn)回的差異。 時(shí)間性差異和永久性差異是基于利潤(rùn)表債務(wù)法的概念，是收入費(fèi)用觀的體現(xiàn)。 按照暫時(shí)性差異對(duì)未來(lái)期間應(yīng)稅金額的影響，分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。 ，是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。 ，是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。 資資 產(chǎn)產(chǎn) 負(fù)負(fù) 債債賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ) 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 可抵扣暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差

25、異 （遞延所得稅負(fù)債）（遞延所得稅負(fù)債） （遞延所得稅資產(chǎn)）（遞延所得稅資產(chǎn)）賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ) 可抵扣暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異 應(yīng)納稅暫時(shí)性差異應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 （遞延所得稅資產(chǎn)）（遞延所得稅資產(chǎn)） （遞延所得稅負(fù)債）（遞延所得稅負(fù)債）第十條 企業(yè)應(yīng)當(dāng)將當(dāng)期和以前期間應(yīng)交未交的所得稅確認(rèn)為負(fù)債，將已支付的所得稅超過(guò)應(yīng)支付的部分確認(rèn)為資產(chǎn)。 存在應(yīng)納稅暫時(shí)性差異或可抵扣暫時(shí)性差異的，應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)。第十一條 除下列交易中產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債以外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)所有應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債：（一）商譽(yù)的初始確認(rèn)。（二）同時(shí)具有下列特

26、征的交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)或負(fù)債的初始確認(rèn)：1該項(xiàng)交易不是企業(yè)合并；2交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額（或可抵扣虧損）。 與子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)的投資相關(guān)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則第十二條的規(guī)定確認(rèn)。第十三條 企業(yè)應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)由可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)。但是，同時(shí)具有下列特征的交易中因資產(chǎn)或負(fù)債的初始確認(rèn)所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)不予確認(rèn)：（一）該項(xiàng)交易不是企業(yè)合并；（二）交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額（或可抵扣虧損）。 資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照暫時(shí)性差異與適用所得稅稅率計(jì)算

27、的結(jié)果，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債、遞延所得稅資產(chǎn)以及相應(yīng)的遞延所得稅費(fèi)用（或收益），本準(zhǔn)則第十一條至第十三條規(guī)定不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)的情況除外。后期會(huì)增加后期會(huì)增加應(yīng)稅金額應(yīng)稅金額遞延所得稅遞延所得稅負(fù)債負(fù)債后期會(huì)減少后期會(huì)減少應(yīng)稅金額應(yīng)稅金額遞延所得稅遞延所得稅資產(chǎn)資產(chǎn)（一）遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)原則對(duì)于所有應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債，某些特殊情況除外【例1-1-12】企業(yè)于2007年12月31日購(gòu)入某項(xiàng)環(huán)保設(shè)備，會(huì)計(jì)上采用直線法計(jì)提折舊，稅法規(guī)定允許采用加速折舊，其取得成本為200萬(wàn)元，使用年限為10年，凈殘值為零，計(jì)稅時(shí)按雙倍余額遞減法計(jì)列折舊。不考慮中期報(bào)告

28、的影響。分析：企業(yè)在2008年資產(chǎn)負(fù)債表日，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)提的折舊額為20萬(wàn)元，計(jì)稅時(shí)允許扣除的折舊額為40萬(wàn)元，則該時(shí)點(diǎn)上該項(xiàng)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值180萬(wàn)元與其計(jì)稅基礎(chǔ)160萬(wàn)元的差額構(gòu)成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，如其適用的所得稅稅率為25，應(yīng)確認(rèn)5萬(wàn)元的遞延所得稅負(fù)債。【例1-1-13】 甲公司于2006年12月底購(gòu)入一臺(tái)機(jī)器設(shè)備，成本為525 000元，預(yù)計(jì)使用年限為6年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。會(huì)計(jì)上按直線法計(jì)提折舊，因該設(shè)備符合稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠條件，計(jì)稅時(shí)可采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊，假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值均與會(huì)計(jì)相同。本例中假定該公司各會(huì)計(jì)期間均未對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，除該項(xiàng)固定資產(chǎn)產(chǎn)生

29、的會(huì)計(jì)與稅收之間的差異外，不存在其他會(huì)計(jì)與稅收的差異。該公司每年因固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅情況如表201所示：分析：該項(xiàng)固定資產(chǎn)各年度賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)確定如下：（1）2007年資產(chǎn)負(fù)債表日：賬面價(jià)值=實(shí)際成本-會(huì)計(jì)折舊=525 000-87 500=437 500（元）計(jì)稅基礎(chǔ)=實(shí)際成本-稅前扣除的折舊額=525 000-150 000 =375 000（元）因賬面價(jià)值437 500大于其計(jì)稅基礎(chǔ)375 000，兩者之間產(chǎn)生的62 500元差異會(huì)增加未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債（62 50025%）15 6

30、25元。（2）2008年資產(chǎn)負(fù)債表日：賬面價(jià)值=525 000-87 500-87 500=350 000（元）計(jì)稅基礎(chǔ)=實(shí)際成本-累計(jì)已稅前扣除的折舊額 =525 000-275 000=250 000（元）因資產(chǎn)的賬面價(jià)值350 000大于其計(jì)稅基礎(chǔ)100 000，兩者之間的差異為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債25 000元（350000-250000）25%，但遞延所得稅負(fù)債的期初余額為15 625元，當(dāng)期應(yīng)進(jìn)一步確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債9 375元 2009-2012年資產(chǎn)負(fù)債表日的處理以此類推，下略。（二）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)原則1、以可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間預(yù)計(jì)將獲得的

31、應(yīng)稅所得為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)2、估計(jì)未來(lái)期間是否能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)稅所得時(shí)，包括以下兩個(gè)方面（1）未來(lái)期間的正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得（2）應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回3、確認(rèn)可抵扣虧損產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)需提供相關(guān)證據(jù)第二節(jié)一、所得稅會(huì)計(jì)的方法簡(jiǎn)介（一）應(yīng)付稅款法 當(dāng)期所得稅費(fèi)用=當(dāng)期應(yīng)交所得稅 也就是不考慮會(huì)計(jì)收益與應(yīng)稅所得之間差異對(duì)會(huì)計(jì)的影響或?qū)簳r(shí)性差異不做專門處理。（二）納稅影響法納稅影響法債務(wù)法損益表債務(wù)法資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法遞延法二、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的主要問(wèn)題就是根據(jù)當(dāng)期發(fā)生或轉(zhuǎn)回的暫時(shí)性差異確定遞延所得稅負(fù)債或延所得稅資產(chǎn)。（一）遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)原則1、

32、遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)原則 對(duì)于所有應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債，某些特殊情況除外2、遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)原則 以可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回期間預(yù)計(jì)將獲得的應(yīng)稅所得為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)； 估計(jì)未來(lái)期間是否能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)稅所得時(shí)，包括以下兩個(gè)方面：未來(lái)期間的正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得；應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回； 確認(rèn)可抵扣虧損產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)需提供相關(guān)證據(jù)。（二）（二）資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法之法之所得稅費(fèi)用的計(jì)算程序所得稅費(fèi)用的計(jì)算程序（一）確定資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值（一）確定資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值A(chǔ)（二）確定資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)（二）確定資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)B（三）確定資產(chǎn)或負(fù)債的暫時(shí)性差異

33、（余額）（三）確定資產(chǎn)或負(fù)債的暫時(shí)性差異（余額） C = A B（五）計(jì)算當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅（資產(chǎn)或負(fù)債）（五）計(jì)算當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅（資產(chǎn)或負(fù)債） E=當(dāng)期當(dāng)期D 上期上期D（六）計(jì)算當(dāng)期應(yīng)稅所得（六）計(jì)算當(dāng)期應(yīng)稅所得F F=會(huì)計(jì)收益會(huì)計(jì)收益差異調(diào)整差異調(diào)整（七）計(jì)算當(dāng)期應(yīng)交所得稅（七）計(jì)算當(dāng)期應(yīng)交所得稅 T = F 當(dāng)期適用稅率當(dāng)期適用稅率 八、計(jì)算當(dāng)期所得稅費(fèi)用八、計(jì)算當(dāng)期所得稅費(fèi)用G G = T E* 具體看：具體看： 當(dāng)期所得稅費(fèi)用當(dāng)期所得稅費(fèi)用 =當(dāng)期應(yīng)交所得稅當(dāng)期應(yīng)交所得稅+當(dāng)期確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債（增加額）當(dāng)期確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債（增加額） 或或 當(dāng)期確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)

34、債（轉(zhuǎn)回額）當(dāng)期確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債（轉(zhuǎn)回額） （三）資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的賬務(wù)處理1、折舊政策選擇引起的暫時(shí)性差異的會(huì)計(jì)處理：稅率保持不變【例1-2-1 】A企業(yè)2007年12月31日購(gòu)入價(jià)值60 000元的一臺(tái)設(shè)備，預(yù)計(jì)可使用5年，殘值為零。企業(yè)采用直線法折舊，稅法允許采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊，折舊年限均為5年。假設(shè)，企業(yè)每年未折舊前的利潤(rùn)總額為110 000元，企業(yè)除之外沒(méi)有其他暫時(shí)性差異，企業(yè)適用稅率一直保持為30%。 有關(guān)計(jì)算結(jié)果如下表： 年度項(xiàng)目2007年末2008年末2009年末2010年末2011年末2012年末賬面價(jià)值60000480003600024000120000計(jì)稅基礎(chǔ)60

35、000400002400012000 40000（累計(jì)）差額0 800012000 12000 8000020082009201020112012遞延所得稅負(fù)債余額24003600360024000遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額240012000-1200-2400應(yīng)稅所得900009400098000102000106000應(yīng)交所得稅2700028200294003060031800所得稅費(fèi)用2940029400294002940029400針對(duì)本例子，有關(guān)計(jì)算公式如下：針對(duì)本例子，有關(guān)計(jì)算公式如下：當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額 = = 當(dāng)期暫時(shí)性差異發(fā)生額當(dāng)期暫時(shí)性差異發(fā)生額適用

36、稅率適用稅率當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債余額當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債余額 = = 前期遞延所得稅負(fù)債余額前期遞延所得稅負(fù)債余額* *當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額 = = 當(dāng)期賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異當(dāng)期賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異適用稅率適用稅率當(dāng)期應(yīng)交稅當(dāng)期應(yīng)交稅費(fèi)費(fèi)= = 當(dāng)當(dāng)期應(yīng)納稅所得期應(yīng)納稅所得當(dāng)期適用當(dāng)期適用稅率稅率當(dāng)期所得稅費(fèi)用當(dāng)期所得稅費(fèi)用 = = 當(dāng)期應(yīng)交稅費(fèi)當(dāng)期應(yīng)交稅費(fèi)* *當(dāng)期發(fā)生的遞延所得稅費(fèi)用當(dāng)期發(fā)生的遞延所得稅費(fèi)用說(shuō)明：說(shuō)明： 這里都用的是這里都用的是“”，表明在前面計(jì)算過(guò)程中，我們已，表明在前面計(jì)算過(guò)程中，我們已經(jīng)按照方向確定的數(shù)據(jù)的正負(fù)，經(jīng)按照方向確定的

37、數(shù)據(jù)的正負(fù)，“”負(fù)數(shù)就是負(fù)數(shù)就是“”?；蛘叩诙N程序：當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債余額當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債余額 = = 當(dāng)期賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)差異當(dāng)期賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)差異當(dāng)期使用稅率當(dāng)期使用稅率當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額 = = 當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債余額當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債余額前期遞延所得稅負(fù)債余額前期遞延所得稅負(fù)債余額 = = 當(dāng)期暫時(shí)性差異發(fā)生額當(dāng)期暫時(shí)性差異發(fā)生額當(dāng)期適用稅率當(dāng)期適用稅率當(dāng)期所得稅費(fèi)用當(dāng)期所得稅費(fèi)用 = = 當(dāng)期應(yīng)交稅費(fèi)當(dāng)期應(yīng)交稅費(fèi)* *當(dāng)期發(fā)生的遞延所得稅費(fèi)用當(dāng)期發(fā)生的遞延所得稅費(fèi)用本例采用的是第二種程序本例采用的是第二種程序2、折舊政策選擇引起的暫時(shí)性差異的會(huì)

38、計(jì)處理：稅率產(chǎn)生變化【例1-2-2】資料見前例【例1-2-1】，只是企業(yè)適用稅率從2010年起改變?yōu)?0%（預(yù)先不知道稅率的變動(dòng)），其他條件不變。 年度項(xiàng)目2007年末2008年末2009年末2010年末2011年末2012年末賬面價(jià)值60000480003600024000120000計(jì)稅基礎(chǔ)60000400002400012000 40000差額0 800012000 12000 8000020082009201020112012遞延所得稅負(fù)債余額2400(8000*30%)3600(12000*30%)4800(12000*40%)3200 (8000*40%)0遞延所得稅負(fù)債發(fā)生額24

39、0012001200-1600-3200應(yīng)納稅所得900009400098000102000106000應(yīng)交所得稅27000(90000*30%)28200(94000*30%)39200(98000*40%)4080042400所得稅費(fèi)用29400294004040039200392003、金融資產(chǎn)交易引起的遞延所得稅【例1-2-3】企業(yè)持有的某項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)，成本為200萬(wàn)元，2008年會(huì)計(jì)期末，其公允價(jià)值為240萬(wàn)元，該企業(yè)適用的所得稅稅率為25。借：可供出售金融資產(chǎn) 400 000 貸：資本公積其他資本公積 400 000借：資本公積其他資本公積 100 000 貸：遞延所得稅負(fù)債

40、 100 000借：可供出售金融資產(chǎn) 400 000 貸：資本公積其他資本公積 400 000 遞延所得稅負(fù)債 100 0004、虧損彌補(bǔ)的所得稅會(huì)計(jì)處理 我國(guó)現(xiàn)行稅法允許企業(yè)虧損時(shí)遞延彌補(bǔ)虧損5年。 所得稅準(zhǔn)則要求企業(yè)對(duì)于能夠結(jié)轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損，應(yīng)當(dāng)以可能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損的未來(lái)應(yīng)稅利潤(rùn)為限，確定為遞延所得稅資產(chǎn)?！纠?-2-4】企業(yè)在2007年到2010年的每年的應(yīng)稅所得分別為-200萬(wàn)元、50萬(wàn)元、70萬(wàn)元和100萬(wàn)元。適應(yīng)稅率為20%。假設(shè)沒(méi)有其他暫時(shí)性差異。（1）2007年度的會(huì)計(jì)處理借：遞延所得稅資產(chǎn)營(yíng)業(yè)補(bǔ)虧 400 000 貸：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 400 00

41、0（2）2008年度的會(huì)計(jì)處理借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 100 000 貸：遞延所得稅資產(chǎn)營(yíng)業(yè)補(bǔ)虧 100 000（3）2009年度的會(huì)計(jì)處理借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 140 000 貸：遞延所得稅資產(chǎn)營(yíng)業(yè)補(bǔ)虧 140 000（4）2010年度的會(huì)計(jì)處理借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 200 000 貸：遞延所得稅資產(chǎn)營(yíng)業(yè)補(bǔ)虧 160 000 應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅 40 000綜合舉例【例1-2-5】甲企業(yè)2007年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中部分項(xiàng)目情況如下：項(xiàng)目項(xiàng)目賬面價(jià)值賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)稅基礎(chǔ)暫時(shí)性差異暫時(shí)性差異應(yīng)應(yīng)納稅納稅可抵可抵扣扣交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)2 600 0002

42、000 000600 000存存 貨貨20 000 00022 000 0002 000 000預(yù)計(jì)負(fù)債預(yù)計(jì)負(fù)債1 000 00001 000 000總總 計(jì)計(jì)600 0003 000 000假定該企業(yè)適用的所得稅稅率為25，2007年按照稅法規(guī)定確定的應(yīng)納稅所得額為1 000萬(wàn)元。預(yù)計(jì)該企業(yè)會(huì)持續(xù)盈利，能夠獲得足夠的應(yīng)納稅所得額。應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)3002575萬(wàn)元應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債602515萬(wàn)元應(yīng)交所得稅1 00025250萬(wàn)元2007年確認(rèn)所得稅費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理：借：所得稅費(fèi)用當(dāng)期所得稅費(fèi)用 2 500 000 貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅 2 500 000借：遞延所得稅資產(chǎn) 750 0

43、00 貸：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 750 000借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 150 000 貸：遞延所得稅負(fù)債 150 0002022-2-9732008年資產(chǎn)負(fù)債表中部分項(xiàng)目情況如下：項(xiàng)目項(xiàng)目賬面價(jià)值賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)稅基礎(chǔ)暫時(shí)性差異暫時(shí)性差異應(yīng)應(yīng)納稅納稅可抵可抵扣扣交易性金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)22 000 00020 000 000200 000存貨存貨2 0000 0001 400 000600 000預(yù)計(jì)負(fù)債預(yù)計(jì)負(fù)債1 000 00001 000 000總總 計(jì)計(jì)200 0001 600 000分析分析：1.期末應(yīng)納稅暫時(shí)性差異 200萬(wàn)元 期末遞延所得稅負(fù)債（20025%） 50

44、 期初遞延所得稅負(fù)債 15 遞延所得稅負(fù)債增加 352.期末可抵扣暫時(shí)性差異160萬(wàn)元 期末遞延所得稅資產(chǎn)（16025%） 40 期初遞延所得稅資產(chǎn) 75 遞延所得稅資產(chǎn)減少 35假定2008年該企業(yè)的應(yīng)納稅所得額為2 000萬(wàn)元，則：應(yīng)交所得稅2 00025%500萬(wàn)元確認(rèn)利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用時(shí):借:所得稅費(fèi)用當(dāng)期所得稅費(fèi)用 5 000 000 貸:應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅 5 000 000借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 350 000 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 350 000借：所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用 350 000 貸：遞延所得稅負(fù)債 350 000第三節(jié) 當(dāng)產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異時(shí)，企業(yè)應(yīng)該將其對(duì)

45、所得稅的影響額確定為遞延所得稅資產(chǎn)。 但這種確認(rèn)是有條件的：（第十三條）企業(yè)應(yīng)當(dāng)以很可能取得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限；反之，如果企業(yè)（將來(lái)）不能取得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額，將不能確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。 （第二十條）資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。如果未來(lái)期間很可能無(wú)法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價(jià)值。 在很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，減記的金額應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回。第十七條 資產(chǎn)負(fù)債表日，對(duì)于遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，應(yīng)當(dāng)根據(jù)稅法規(guī)定，按照預(yù)期收回預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負(fù)債期間的適用稅率計(jì)

46、量。 適用稅率發(fā)生變化的，應(yīng)對(duì)已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債進(jìn)行重新計(jì)量，除直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的交易或者事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外，應(yīng)當(dāng)將其影響數(shù)計(jì)入變化當(dāng)期計(jì)入變化當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。第十八條 遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的計(jì)量，應(yīng)當(dāng)反映資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)預(yù)期收回資產(chǎn)或清償負(fù)債方式的所得稅影響，即在計(jì)量遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用與收回資產(chǎn)或清償債務(wù)的預(yù)期方式相一致的稅率和計(jì)稅基礎(chǔ)。 從實(shí)務(wù)情況看，所得稅稅率發(fā)生變動(dòng)有兩種可能性：一是變動(dòng)當(dāng)期才知道；二是變動(dòng)預(yù)先能明確知道。 需要注意的是，如果預(yù)先知道稅率變動(dòng)情況，就應(yīng)該預(yù)先考慮稅率變動(dòng)帶來(lái)的影響，并

47、在當(dāng)期所得稅費(fèi)用中進(jìn)行確認(rèn)（這點(diǎn)可以從企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)所得稅第十七條和第十八條中分析得到）。 1811 遞延所得稅資產(chǎn)一、本科目核算企業(yè)確認(rèn)的可抵扣暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)。二、本科目可按可抵扣暫時(shí)性差異的項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。三、遞延所得稅資產(chǎn)的主要賬務(wù)處理：（一）資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)確定的遞延所得稅資產(chǎn)，借記本科目，貸記“所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用”科目。資產(chǎn)負(fù)債表日，遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有余額大于其賬面余額，應(yīng)按其差額確認(rèn)，借記本科目，貸記“所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用”等科目；遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有余額小于其賬面余額的做相反的會(huì)計(jì)分錄。 企業(yè)合并中取得資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同形成

48、可抵扣暫時(shí)性差異的，應(yīng)于購(gòu)買日確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，借記本科目，貸記“商譽(yù)”等科目。 與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，借記本科目，貸記“資本公積其他資本公積”科目。（二）資產(chǎn)負(fù)債表日，預(yù)計(jì)未來(lái)期間很可能無(wú)法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時(shí)性差異，按原已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)中應(yīng)減記的金額，借記“所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用”、“資本公積其他資本公積”，貸記本科目。四、本科目期末借方余額，反映企業(yè)已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)。2901 遞延所得稅負(fù)債一、本科目核算企業(yè)確認(rèn)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債。二、本科目可按應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。三、遞延所得稅負(fù)債的

49、主要賬務(wù)處理：（一）資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)確定的遞延所得稅負(fù)債，借記“所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用”，貸記本科目。 資產(chǎn)負(fù)債表日，遞延所得稅負(fù)債的應(yīng)有余額大于其賬面余額，應(yīng)按其差額確認(rèn)，借記“所得稅費(fèi)用遞延所得稅費(fèi)用”，貸記本科目；遞延所得稅負(fù)債的應(yīng)有余額小于其賬面余額的做相反的會(huì)計(jì)分錄。 與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)，借記“資本公積其他資本公積”科目，貸記本科目。（二）企業(yè)合并中取得資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的，應(yīng)于購(gòu)買日確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，同時(shí)調(diào)整商譽(yù)，借記“商譽(yù)”等科目，貸記本科目。四、本科目期末貸方余額，反映企業(yè)已確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債。88所得稅會(huì)計(jì)信息的列示資產(chǎn)負(fù)債表遞延所得稅資產(chǎn)：非流動(dòng)資產(chǎn)遞延所得稅負(fù)債：非流動(dòng)負(fù)債利潤(rùn)表所得稅費(fèi)用所得稅會(huì)計(jì)信息的披露所得稅費(fèi)用（收益）的主要組成部分 對(duì)所得稅費(fèi)用（收益）與會(huì)計(jì)利潤(rùn)的說(shuō)明 未確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的可抵扣暫時(shí)性差異、可抵扣虧損的金額（如果存在到期日，還應(yīng)披露到期日） 對(duì)每一類暫時(shí)性差異和可抵扣虧損，在列報(bào)期間確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的金額，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的依據(jù)未確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的，與對(duì)子公司、聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)投資相關(guān)的暫時(shí)性差異金額第四節(jié)